SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA

SEGUNDA



Auto Supremo Nº 180/2016.

Sucre, 27 de junio de 2016.  

Expediente: SC-CA.SAII-OR. 052/2016.

Distrito: Oruro.

Magistrado Relator: Dr. Fidel Marcos Tordoya Rivas.

VISTOS: El recurso de casación de fs. 221 a 225 vta., interpuesto por la Gerencia Distrital Oruro de Impuestos Nacionales representado legalmente por Verónica Sandy Tapia, contra el Auto de Vista N° AV-SECCASA-161/2015 de 22 de octubre de 2015, cursante de fs. 213 a 218, pronunciado por la Sala Especializada Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Oruro, dentro del proceso contencioso tributario, seguido por La Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo "El Progreso" contra la entidad recurrente; el Auto N° 16/2016 de 2 de febrero cursante a fs. 230 que concedió el recurso, los antecedentes del proceso; y:

CONSIDERANDO I:

I. 1. Antecedentes del proceso

         I.1.2Sentencia

Tramitado el proceso de referencia, el Juez de Partido Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario del Distrito Judicial de Oruro, emitió la Sentencia N° 02/2015 de 29 de enero de fs. 169 a 177, declarando probada en parte la demanda Contenciosa Tributaria interpuesta por Angélica Marlene Antelo Chavez, en representación de la Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo "El Progreso" contra la Gerencia Distrital de Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales, declarando plena validez de la facturas originales N° 317 y 2694; de igual manera revocó en parte y modificó el importe por la sanción de los errores en la presentación de libros, conforme lo dispuesto en la RND 10.0030.11 de 7 de octubre de 2011, que sanciona con 150 UFV's por el único error del periodo fiscal febrero de la gestión 2008; y deja sin efecto la sanción de 3.000 UFV's respecto al incumplimiento de deberes formales.

         I.1.2Auto de Vista

En grado de apelación de fs. 180 a 183, deducido por la Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales, la Sala Especializada Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Oruro, mediante Auto de Vista AV-SECCASA-161/2015,  de fs. 213 a 218, confirmó totalmente la Sentencia apelada.

I.2 Motivos del recurso de casación

El referido auto de vista, motivó a la entidad demandada a interponer el Recurso de Casación en el fondo de fs. 221 a 225 vta., esgrimiendo los siguientes argumentos:

Señaló que producto de la Orden de Fiscalización Externa N° 00110102603 con alcance al Impuesto al valor Agregado (IVA) y el incumplimiento al requerimiento del sujeto pasivo, se labraron Actas de Contravenciones Tributarias vinculadas al procedimiento de Fiscalización por incumplimiento de deberes formales, emitiéndose posteriormente la Vista de Cargo N° CITE: SIN/GDO/DF/VI/VC/0139/2011 que establece que como resultado del proceso de Verificación Interna, Orden de Verificación NI 00110V102603, se detectó que el contribuyente, presentó mediante el módulo LCV del sistema DAVINCI, facturas que fueron observadas, que no cumplen con las formalidades de ley para ser consideradas en el Crédito Fiscal IVA. En virtud de lo anterior, se emitió la Resolución Determinativa N° 17- 00372-11 por la cual se determinó una deuda tributaria de UFV's 9.059, por concepto de tributo omitido.

Manifiesta que la valoración que realizan los de instancia en relación a la factura N° 317, es incorrecta, ya que la misma fue observada por no encontrarse vinculada a las actividades gravadas, tal como refiere el art. 8 inciso a) de la Ley N° 843 y art. 8 del Decreto Supremo (DS) N° 21530, por cuyo motivo ésta nota fiscal no cumple con lo establecido en la norma señalada, donde el gasto no se relaciona con la actividad gravada (actividad de servicios), evidenciándose que esta factura no cumple con los requisitos que exige la ley.

Refiere que el Auto de Vista recurrido, no tiene un criterio conciso y claro respecto a la correcta e incorrecta depuración de la factura N° 2649, lo que denota la falta de motivación de dicha Resolución; ya que la misma se la depuro por presentar enmiendas, tachaduras, borrones e interlineaciones o tachaduras, donde se evidencia claramente la superposición o adosamiento del 0 (entre el 9 y 2 en el registro de la factura del NIT/CI), hecho que se enmarca en lo dispuesto por el inciso 8), Parágrafo I, del art. 41 de la RND 10.0016.07, siendo obligación del contribuyente revisar que todos los datos estén correctamente llenados, y de no presentar enmiendas o correcciones al momento de su recepción, por lo que existe un error de fondo en la resolución recurrida, validando una factura a simple criterio del juzgador.

Manifiesta que en ese marco, se depuro correctamente las facturas observadas y, en ese entendido se originó el tributo omitido por parte del contribuyente correspondiente al Impuesto al Valor Agregado de los periodos enero y febrero de la gestión 2008, en aplicación del art. 47 de la Ley N° 2492, y su sanción correspondiente en aplicación del art. 165 de la misma norma legal, y el art. 42 del DS N° 27310.

Arguye que en los diferentes incumplimientos a deberes formales incurridos por la parte actora, se tiene que en el libro de Compras del Contribuyente, existe error de registro contraviniendo el art. 47 y 50-1, de la RND 10-0016-07 y art. 70, numeral 6 y 11 de la Ley N° 2492, sancionándose dicho incumplimiento con 1.500 UFV's por periodo, de acuerdo al numeral 3.2 del anexo consolidado de la RND 10-0037-07.

Indica que de igual manera se levantó otra acta de infracción, por la entrega parcial de la información y documentación a la Administración Tributaria en el proceso de fiscalización, verificación, control de investigación en los plazos, formas medios y lugares establecidos, omitiendo a la presentación de los medios de pago de las facturas observadas, contraviniendo lo establecido en los numerales 6 y 11 del art. 70 de la Ley N° 2492 Código Tributario.

Sostiene que al dejar sin efecto la sanción por el incumplimiento a presentar la documentación, sustentándose que la normativa específica que obliga al contribuyente a respaldar sus transacciones por compras mayores a 50.000 UFV's; este hecho no exime al contribuyente de llevar su contabilidad de acuerdo a lo establecido por el Decreto Ley 14379 Código de Comercio, siendo obligación del contribuyente la presentación de la misma cuando la Administración Tributaria lo requiera.

I.2.1        Petitorio

Concluyó el recurso solicitando se case el Auto de Vista recurrido determinando la revocatoria del Auto de Vista AV-SECCASA-161/2015 y consecuentemente revoque parcialmente la Sentencia 02/2015 y por ende declarar firme y subsistente la Resolución Determinativa N° 17-00372-11 de 31 de octubre de 2011 en lo referente al tributo omitido, sanción por omisión de pago, e incumplimiento de deberes formales.

CONSIDERANDO II:

II.1 Fundamentos jurídicos del fallo

Expuestos así los fundamentos del recurso de casación, es necesario realizar las siguientes consideraciones:

Previamente, es importante dejar claramente establecido que el recurso interpuesto y expuesto líneas arriba, carece en absoluto de técnica recursiva, con total ausencia de relevancia jurídica, ya que se limita a reiterar los hechos que se produjeron durante la tramitación del proceso, con transcripción de la sentencia y auto de vista y la cita de normas legales, sin contener argumentación y menos fundamentación jurídica respecto de las acusaciones formuladas, si bien hace referencia a fundamentación de hecho y de derecho, respectivamente, el mismo es totalmente carente de relevancia jurídica, y únicamente en el petitorio acusa la vulneración de los numerales 4, 6 y 8 de la Ley 2492; art. 8, de la Ley N° 843; art. 8 del DS N° 21530; arts. 41, 47 y 50 de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0016-07; asimismo acusa la vulneración de la garantía del debido proceso, sin precisar en el contenido del memorial del recurso cómo, porque y en qué forma se violaron dicha normativa.

Que, la doctrina así como la abundante jurisprudencia desarrollada por la Corte Suprema de Justicia y por el actual Tribunal Supremo de Justicia, ha señalado que el recurso de casación es uno extraordinario, constituyéndose por esta razón en una nueva demanda de puro derecho, que debe contener y circunscribirse a los requisitos enumerados en el art. 258 del Código de Procedimiento Civil (CPC). En este sentido, el recurrente se encuentra obligado a fundamentar de manera precisa y concreta las causas que dieron lugar a la interposición del recurso ya sea en el fondo, en la forma o en ambos a la vez, no siendo suficiente la simple cita de normas legales y la relación de los hechos que se dieron a lo largo del proceso, sino demostrar en términos razonados y razonables, en qué consiste la infracción que se acusa. Se encuentra definido asimismo a través de la jurisprudencia, que el recurso de casación no constituye una controversia entre las partes, sino una cuestión de responsabilidad entre la ley y sus infractores.

Continuando con lo precedentemente relacionado, los términos en que se expresa el inciso 2) del art. 258 del CPC, son meridianamente claros al expresar que se "Deberá citar en términos daros, concretos y precisos la sentencia o auto del que se recurriere, su folio dentro del expediente, la ley o leyes violadas o aplicadas falsa o erróneamente, y especificar en qué consiste la violación, falsedad o error, ya se trate de recurso de casación en el fondo, en la forma, o ambos. Estas especificaciones deberán hacerse precisamente en el recurso y no fundarse en memoriales o escritos anteriores ni suplirse posteriormente."

Que, en el caso de autos, de la revisión del recurso en análisis, se establece que la recurrente no cumplió con los requisitos señalados en el inciso 2) del art. 258 del Ritual Civil, porque si bien cita disposiciones legales, se limita a ello, sin siquiera referir que hubieran sido erróneamente aplicadas, que se hubiera producido violación de las mismas o que hubieran sido indebidamente aplicadas, por lo que tampoco conllevan justificación y menos fundamentación alguna, limitándose a desarrollar un relato de hechos y referir las normas que en concepto de la recurrente deben ser aplicadas. Por otro lado, el petitorio es incongruente al solicitar "se case el Auto de Vista recurrido determinando la revocatoria del Auto de Vista AV-SECCASA-161/2015 de 22 de octubre y consecuentemente revoque parcialmente la Sentencia 02/2015 de 29 de enero y por ende declarar firme y subsistente la Resolución Determinativa N° 17-00372-11 de 31 de octubre de 2011 …”(sic.). No obstante de tales deficiencias, se ingresa al fondo a objeto de brindar una respuesta razonada al recurrente.


Con relación a la depuración del crédito fiscal IVA; es pertinente manifestar que el crédito fiscal, se origina como efecto de las compras, adquisiciones, contrataciones o importaciones definitivas de bienes, contratos de obras o prestaciones de servicios, o toda otra prestación o insumo alcanzados por el gravamen, que se les hubiesen facturado en el período fiscal que se liquida, monto sobre el que se aplica la alícuota general del 13 %, y vinculadas con la actividad sujeta al tributo, y solo darán lugar al cómputo del crédito fiscal, las notas fiscales o facturas que se vinculen con las operaciones gravadas por el que el contribuyente es responsable. En ese contexto, el art. 8, inciso a) de la Ley N° 843 en su segundo párrafo, precisa que sólo darán lugar al cómputo del crédito fiscal las compras, adquisiciones o importaciones definitivas, contratos de obras o servicios, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza, en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas, es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen; en ese sentido en complementación con ello para que el eventual contribuyente se beneficie con el crédito fiscal producto de las transacciones que declaró, debe cumplir con tres de los requisitos establecidos en los arts. 4, 5, 7 y 8 de la Ley N° 843 y art. 8 del DS N° 21530, a saber: 1) La transacción debe estar respaldada con factura original; 2) Que se encuentre vinculada con la actividad gravada; y, 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente.

Ahora bien, cuando la norma hace referencia al requisito de vinculación entre las acciones que dan origen al crédito fiscal y las operaciones gravadas, se comprende la necesaria exigencia que una y otra se correspondan entre sí de manera directa; es decir, que la existencia de un vínculo (más allá de una relación) debe ser advertido de modo patente. En el caso de autos, la Administración Tributaria observó la factura N° 317 emitida por el proveedor Olga Daysi Chuquimia Alanoca con NIT 3555913016 a fs. 63, en sentido que la misma no se encuentra vinculada a las actividades gravadas sin mayor fundamento alguno, toda vez que de la verificación contable presentada por el sujeto pasivo, se establece la efectiva realización de la transacción, a fs. 76, evidenciándose el registro en el libro de compras IVA del periodo fiscal enero de 2008; en ese entendido conforme establece el art. 70 numerales 5, 6 y 76 de la Ley N° 2492, el sujeto pasivo respaldo sus operaciones que permite demostrar de forma fehaciente la realización de la transacción cuestionada por la Administración Tributaria, por lo que no corresponde la depuración de la dicha factura conforme lo determinó la Administración Tributaria mediante resolución Determinativa N° 17-00372-11 de 31 de octubre.

Si bien es cierto que, la entidad demandante tiene como actividad principal de intermediador financiero no bancaria, autorizada a realizar operaciones de intermediación financiera y a prestar servicios financieros al público; no es menos cierto que la factura N° 317 se encuentra girada a Mutual El Progreso, por concepto de 2 piezas de persiana vertical más instalación, se refiere precisamente a la instalación de dichas persianas en  la actividad propia que realiza la entidad financiera. Sin que la Administración Tributaria haya desvirtuado el fundamento de la Resolución del A quo al señalar: "De lo analizado y expresado, no es sostenible que las persianas y el servicio de instalación se encuentren alejadas de la actividad principal de una Mutual con relación a un público usuario que se atiende mediante oficinas que muy bien pueden tener necesidad de persianas y utilidad para el trabajo desarrollado” (sic.). En ese contexto, Si bien evidentemente estos gastos no corresponden a la actividad de servicios como lo es la entidad demandante; sin embargo toda actividad que presta atención de servicios requiere de gastos de mantenimiento de mobiliario o reparaciones, remodelaciones de ambientes cuyos gastos deben ser considerados para el crédito fiscal.

Este hecho deriva en una adecuada apreciación efectuada por el Tribunal de Alzada, al considerar que la Administración Tributaria que no tiene sustento legal para depurar la factura N° 317, toda vez que siendo la Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo para la Vivienda "El Progreso" en ser una entidad de intermediación financiera no Bancaria y de prestar servicios financieros al público, cuya finalidad básica es la promoción y captación del ahorro para el financiamiento de actividades diversificadas que contribuyen el bienestar social de sus ahorristas, empero que para su funcionamiento requiere de mobiliarios entre ellos de proveerse de cortinas o persianas, de modo que las compras realizadas a ese fin no son compras desvinculadas de la actividad a la que se dedica; no encontrándose en tal consecuencia transgresión a lo previsto en la norma tributaria de referencia, art. 8 de la Ley N° 843.

Con relación a la acusación en sentido de que la Resolución de Alzada no tiene un criterio conciso y claro respecto a la correcta o incorrecta depuración de la factura N° 2694 por presentar éste enmiendas, tachaduras, borrones e interlineaciones. Al respecto, el Diccionario de Ciencias Jurídicas, Políticas y Sociales de Manuel Ossorio, define la palabra enmendar como: "corregir, eliminar errores, suprimir los defectos", y tachar como: "borrar lo escrito o parte de ello” ese contexto, si bien es evidente que respecto sobre la validez de las facturas y notas fiscales, el art. 41 de la RND 10.0016-07 señala como requisitos entre otros: "inc. 8) No presentar enmiendas, tachaduras, borrones e interlineaciones" no es menos evidente que del examen de la factura emitida por la Compañía Regional de Televisión Oruro S.R.L. Canal 9, de fecha 26 de febrero de 2008, se establece que la misma no presenta enmiendas, tachaduras, borrones menos interlineaciones, presentando una superposición o adosamiento del número 0 en el NIT, hecho que no puede constituir en una causa para la pérdida del derecho a crédito fiscal, más aún cuando de la revisión objetiva de la citada factura se evidencia que ésta consigna el NIT 1010429023 que le corresponde al contribuyente, cumpliéndose de esa manera con el requisito establecido en el inciso 4) del art. 41 de la misma norma legal; por lo relacionado los argumentos de la Administración Tributaria, no tienen respaldo técnico ni legal sobre la depuración de las facturas relacionadas precedentemente.

Respecto a la sanción por el incumplimiento por la presentación parcial de documentación, debiendo aplicarse la sanción establecida en el numeral 4,   sub-numeral 4.1 de la RND 10- 0037-07. Se debe precisar que el incumplimiento de las obligaciones administrativas establecidas en el Código Tributario, Leyes Impositivas y Decretos Supremos, son tipificadas como incumplimiento a deberes formales, en ese contexto y aplicando lo establecido en los arts. 148, 158, 160 y 162 de la Ley N° 2492, la Administración Tributaria tiene la facultad de establecer los alcances de las contravenciones tributarias, clasificándolas y detallando los deberes formales de los sujetos pasivos o terceros responsables, definiendo una sanción para cada uno de los incumplimientos formales y así mismo, definir los procedimientos sanciónatenos, objetivos que emanan de la previsión establecida en el artículo 162 de la Ley 2492, que señala: "I. El que de cualquier manera Incumpla los deberes formales establecidos en el presente código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas, será sancionado con una multa que ira desde cincuenta (50 UFV's) a cinco mil Unidades de Fomento a la Vivienda (5.000 UFV's). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerán en esos límites mediante norma reglamentaria".

Por su parte, el art. 64 de la misma norma legal, establece que: "La Administración Tributaria, conforme a este Código y leyes especiales, podrá dictar normas administrativas de carácter general a los efectos de la aplicación de las normas tributarias, las que no podrán modificar, ampliar o suprimir el alcance del tributo ni sus elementos constitutivos", en virtud de lo anterior, la Administración Tributaria tiene facultad normativa delegada expresamente por Ley para dictar normas administrativas a los efectos de la aplicación de las normas tributarias sustantivas, facultad ratificada en el art. 40.1 del DS N° 27310 Reglamento del Código Tributario Boliviano (RCTB), en ese sentido, emitió la RND 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007 que establece una sanción de 3.000 UFV's por la falta de entrega de toda la información y documentación requerida por la Administración Tributaria durante la ejecución de procedimiento de fiscalización, verificación, control e investigación en los plazos, formas, medios y lugares establecidos.

La misma que fue modificada por la RND 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, estableciendo sanciones más benignas, correspondiendo en consecuencia su aplicación por expresa previsión del art. 150 de la Ley N° 2492, que señala expresamente: "Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”, disposición legal concordante con el art.123 de la Constitución Política del Estado.

Por lo relacionado precedentemente, los jueces de instancia, no incurrieron en transgresión, violación o errónea aplicación de normas tributarias, ni en la interpretación errónea y aplicación indebida de la ley como se acusó en el recurso de fs. 221 a 225, correspondiendo en consecuencia, aplicar los     arts. 271. 2 y 273 del Código de Procedimiento Civil y art. 220.V) del Código Procesal Civil, aplicable a la materia por permisión de la Disposición Transitoria Sexta (en vigencia plena desde el 6 de febrero de 2016 por disposición de la Ley N° 719 de 6 de agosto de 2015), en virtud a la permisión remisiva dispuesta por el art. 201 de la ley N° 2492.

POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, con la facultad que le confiere el art. 184.1 de la Constitución Política del Estado y 42.I.1 de la Ley del Órgano Judicial N° 025 de 24 de junio de 2010, declara INFUNDADO el recurso de casación de fs. 221 a 225 vta., deducido por la Gerencia Regional Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales.

Sin costas, en aplicación del art. 39 de la ley N° 1178.

Regístrese, notifíquese y devuélvase.