TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 12

Sucre, 1 de marzo de 2018

Expediente                        : 116/2016

Demandante                : Gerencia Distrital Quillacollo del Servicio de

                                           Impuestos Nacionales

Demandado                : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso                           : Contencioso Administrativo

Distrito                            : Cochabamba

Magistrado Relator        : Dr. Esteban Miranda Terán


Pronunciado dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital Quillacollo del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 27 a 36, interpuesta por la Gerencia Distrital Quillacollo del SIN, representada por Juan Carlos Mariscal Durán en su condición de Gerente Distrital contra la AGIT; impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0168/2016 de 23 de febrero; el decreto de admisión (fs. 39); la contestación a la demanda, de fs. 70 a 81; la Réplica (fs. 85 a 90); la Dúplica (fs. 93 a 94); el Decreto de Autos para Sentencia (fs. 116); los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:

I. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO.

El 27 de diciembre de 2014, funcionarios de la Administración Tributaria (AT) se constituyeron en el domicilio fiscal de la contribuyente Patricia Marquina Sacaico, con NIT 5318153010, donde se evidenció la no emisión de factura, por el consumo de un “pique”, cuyo valor fue de 40bs (cuarenta 00/100 bolivianos); habiéndose constatado el incumplimiento de esta obligación por parte del contribuyente, la AT intervino la factura siguiente a la última emitida -la Nº 022956-; también con la finalidad de asegurar el cumplimiento de esta obligación tributaria, se solicitó la emisión de la factura posterior -la Nº 022957-, por la transacción efectuada; aspectos que constan en el Acta de Infracción Nº 00128235 de esa fecha. Señalando que la sanción por la contravención efectuada es la clausura del establecimiento por un lapso de veinticuatro (24) días, por tratarse de la tercera vez que la contribuyente incurrió en la indicada contravención; otorgándole veinte (20) días para que pueda formular sus descargos.

Al no haberse presentado ningún descargo, la AT emitió la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15 de 2 de abril de 2015, que resolvió sancionar a la contribuyente Patricia Marquina Sacaico con la clausura de veinticuatro (24) días continuos de su establecimiento comercial, por tratarse de la tercera vez que incurre en este incumplimiento.

Notificada la contribuyente el 24 de julio de 2015, con la determinación asumida por AT, interpuso recurso de alzada, resuelto mediante la Resolución de Recurso de Alzada ARIT/CBA/RA 0899/2015 de 25 de noviembre, que anuló la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15, disponiendo se emita nueva Resolución fundamentada y motivada, tomando en cuenta lo previsto en los incs. b) y e) del art. 28 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), respecto a la reincidencia atribuida a la sujeto pasivo.

En conocimiento de esta decisión la Gerencia Distrital Quillacollo del SIN, interpuso recurso jerárquico; resuelto por la Autoridad General de Impugnación Tributaria que emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0168/2016 de 23 de febrero, confirmando la Resolución de Alzada recurrida; ante tal determinación la entidad ahora demandante interpone la presente demanda Contenciosa Administrativa. 

II. FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA.

De la revisión de la menciona demanda, se extrae como agravios del mismo los siguientes:

Alega que, existe una equivocada interpretación y aplicación de normas de orden público, porque la AGIT fundamenta su decisión de anular la Resolución Sancionatoria ante un supuesto impreciso cómputo de reincidencia de la infracción de no emisión  de factura de la contribuyente; cuando el Acta de Infracción Nº 00128235 de 27 de diciembre de 2014, sobre la no emisión de factura, cumpliría con toda la información mínima establecida por el art. 1 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, que modifica el art. 26-II de la RND 10-0037-07; habiéndose procedido al control conforme determina el art. 170 del Código Tributario Boliviano (CTB), presumiéndose de validos los actos de la Administración Pública como establece el art. 32 de la LPA.

La verificación efectuada se realizó conforme al procedimiento de observación directa, establecido en el art. 3 inc. a) del DS 28247 de 14 de julio de 2015, evidenciándose la no emisión de factura in situ, advirtiéndose que ante la transacción efectuada, por el valor de 40bs, no se emitió factura; y, al ser la tercera vez que incurre en esta infracción la contribuyente, procede la clausura del establecimiento comercial por 24 días, contravención tributara que se encuentra estipulada en el art. 164 del CTB, determinando en sus parágrafos I y II la sanción aplicable.

Sostiene la parte demandante que, no se vulneró el debido proceso ni el derecho a la defensa de la contribuyente; porque, en el Acta de Infracción se le comunicó que la sanción por no emitir factura, y ser reincidente por tercera vez, es la clausura del establecimiento comercial por 24 días; la sujeto pasivo, no presentó prueba de descargo en el plazo razonable, otorgado para ello, emitiéndose la Resolución Sancionatoria disponiéndose la sanción indicada, no vulnerándose de ninguna manera lo establecido en el art. 115-II y 117-I de la Constitución Política del Estado (CPE).

Indica que, para el cómputo de la reincidencia basta la consignación del Acta de Infracción anterior, que demuestre la reiterada contravención de la contribuyente; no así, como erróneamente determino la AGIT, que debe plasmarse una Resolución Sancionatoria que acredite las anteriores contravenciones para establecer la reincidencia; este aspecto no permitiría ejercer la facultad de control de la AT, porque no podría labrar un Acta ante una contravención, ni emitir un Auto Inicial de Sumario Contravencional, que señale una reincidencia hasta tener una determinación ejecutoriada de la anterior sanción.

En este sentido, considera la entidad demandante que no se cumplieron los principios necesarios para que opere la nulidad de la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15 de 2 de abril de 2015, el de especificidad, de finalidad del acto, de trascendencia y de convalidación, resultando contraproducente para las partes anular por puro formalismo.

Petitorio.

Concluye solicitando se declare probada la demanda, disponiendo la “revocatoria” de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0168/2015 de 23 de febrero; y, en consecuencia se mantenga firme y subsistente en todas sus partes la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15 de 2 de abril de 2015.

Admisibilidad.

Mediante Decreto de 27 de mayo de 2016, cursante a fs. 39, se admitió por esta Sala la presente demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 379 y 380 del CPC y 2-2) de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, y se corrió traslado al demandado a efectos de su citación ordenándose se libre las provisiones citatorias, encomendando su ejecución al Presidente de Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; también se ordenó la notificación de la contribuyente Patricia Marquina Sacaico, en su calidad de tercera interesada.

III. ARGUMENTOS DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, mediante memorial cursante de fs. 70 a 81, responde negativamente a la demanda contenciosa administrativa presentada por la Gerencia Distrital Quillacollo del SIN, indicando que: no se ingresó a revisar aspectos de fondo, pese a que fueron impugnados en el recurso jerárquico interpuesto, evidenciándose que los actos administrativos adolecían de requisitos fundamentales, se determinó la nulidad de obrados, viéndose impedidos de revisar aspectos de fondo.

Que, en aplicación de los arts. 115-I-II, y el 117-I de la CPE, el estado debe garantizar el derecho al debido proceso y a la defensa, por lo que, ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada previamente en un debido proceso; que estos derechos reconocidos en la Constitución son de aplicación preferente como se establece en su art. 109-I, por su parte el art. 28 de LPA, determina los elementos esenciales que debe tener todo acto administrativo, mismos que deben ser cumplidos. De lo que resulta contrario a lo señalado, que se pretenda hacer valer actuaciones administrativas previas, Actas de Infracción, como actos definitivos Resoluciones Sancionatorias; intentando estipular en la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15 de 2 de abril de 2015, una sanción por no emisión de factura, que corresponde a una tercera reincidencia, sin demostrar materialmente la segunda reincidencia, y que la contribuyente fue sancionada mediante Resolución por esa segunda reincidencia.

Estas observaciones que derivaron en la nulidad del acto administrativo, dispuesto por la ARIT-CBBA, confirmado por la AGIT, no se contraponen a la atribución fiscalizadora de la AT, mediante operativos de control; sino que, el procedimiento sancionador sea conforme al debido proceso.

Señala también que, se realizó por parte de la AT, un impreciso cómputo de reincidencia de contravención tributaria, de no emisión de factura por parte de la contribuyente, en razón a que, se determinó aplicar la sanción correspondiente a una tercera reincidencia, sin que se haya impuesto la sanción por la segunda contravención, vulnerando el debido proceso.

Petitorio.

Solicita declarar improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la Gerencia Distrital Quillacollo del SIN; en consecuencia se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0168/2016 de 23 de febrero.

Réplica y Dúplica.

La Gerencia Distrital de Quillacollo del SIN, representada por Juan Carlos Mariscal Durán, por memorial de fs. 85 a 90, presento Réplica, reiterando los argumentos de la demandada como de su petitorio; la AGIT representada por Daney David Valdivia Coria, por memorial cursante de fs. 93 a 94, presentó Dúplica, ratificando su posición de declarar improbada la demanda contenciosa administrativa.

IV. FUNDAMENTOS JURIDICOS DEL FALLO.

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de este tipo de controversias, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el art. 775 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975), y la Disposición Final Tercera de la Ley 439; y, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo como juicio de puro derecho, en el que sólo se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control judicial y de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria. Luego de los trámites correspondientes conforme se desprende de los antecedentes; se pasa a resolver el fondo de la causa de conformidad a los puntos traídos en la demanda, en los siguientes términos:

La controversia radica en que, la AGIT confirmó la determinación asumida por la ARIT-CBBA, de anular la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15 de 2 de abril de 2015, emitida por la entidad ahora demandante, en la cual se sanciona a la contribuyente infractora, con la clausura de 24 días de su establecimiento comercial, ante la no emisión de factura por una transacción efectuada, de 40bs; aplicando la sanción correspondiente a una tercera reincidencia respecto de la contravención tributaria, que a consideración de la Administración de Impugnación Tributaria (AIT), existió un impreciso computo de reincidencia.  

Para determinar si se efectuó una correcta o incorrecta aplicación de la normativa aludida, por parte de la AGIT, debemos señalar primero que, conforme al art. 74 num 1 del CTB, los procedimientos tributarios administrativos se sujetarán a los principios del Derecho Administrativo, estos se sustanciaran y resolverán con arreglo a las normas contenidas en dicho Código, de tal forma que a los procedimientos tributarios administrativos, son aplicables los principios del derecho administrativo, esos principios se encuentran previstos en el art. 4 de la LPA, que entre otros prevé jerarquía normativa.

El Estado ejerce su potestad a través de sus diferentes niveles estatales, siendo una de ellas la potestad sancionadora de la administración pública, que no está al margen de los principios y garantías constitucionales en la tramitación de los procesos, no debiendo constituirse aquellos principios en simples enunciados formales, ya que debe asegurarse la plena eficacia material de los derechos fundamentales adjetivos y sustantivos, velando que la tramitación se haya efectuado en el marco del debido proceso, que está establecido y consagrado en la Constitución Política del Estado en su art. 115-II, que determina: “El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones, Ley fundamental que tiene una aplicación preferencial a las demás normas, de conformidad su art. 410-II, que indica: “La Constitución es la norma suprema del ordenamiento jurídico boliviano y goza de primacía frente a cualquier otra disposición normativa”, de esta manera, en su art. 117-I, se establece: “Ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada previamente en un debido proceso (…); bajo estos preceptos la SCP 1439/2013 de 19 agosto, señala: “(…)se agregan otros elementos que hacen al debido proceso como garantía general y que derivan del desarrollo doctrinal y jurisprudencial de este como medio para asegurar la realización del valor justicia, en ese sentido la Corte Interamericana de Derechos Humanos en la Opinión Consultiva OC-16/99 de 1 de octubre de 1999, ha manifestado: En opinión de esta Corte, para que exista «debido proceso legal» es preciso que un justiciable pueda hacer valer sus derechos y defender sus intereses en forma efectiva y en condiciones de igualdad procesal con otros justiciables. (…) El desarrollo histórico del proceso, consecuente con la protección del individuo y la realización de la justicia, ha traído consigo la incorporación de nuevos derechos procesales. (…) Es así como se ha establecido, en forma progresiva, el aparato de las garantías judiciales que recoge el artículo 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, al que pueden y deben agregarse, bajo el mismo concepto, otras garantías aportadas por diversos instrumentos del Derecho Internacional. Así configurado, es preciso recordar que el derecho y garantía genérica del debido proceso no se restringe en su aplicación al ámbito jurisdiccional solamente, sino que es extensiva a cualquier procedimiento en el que deba determinarse una responsabilidad (SSCC 0042/2004 y 1234/2000-R entre otras)”; en ese sentido, debe el debido proceso consagrado por la Constitución Política del Estado, ser aplicado a todos los ámbitos y tramitaciones, ya que la jurisprudencia constitucional ha plasmado de manera expresa el reconocimiento de este, derecho-garantía-principio, resaltando que su carácter de derecho fundamental lo hace exigible ante cualquier procedimiento, sea jurisdiccional o administrativo.

Ahora, la SCP 0142/2012 de 14 de mayo, señala que en el ejercicio de la potestad sancionadora disciplinaria del Estado, debe respetar, entre otras garantías el debido proceso, indicando que: “…los límites a ese ejercicio, que encuentran una barra de contención en el respeto de garantías mínimas, siendo una de ellas, el debido proceso, considerando más adelante que esta potestad sancionatoria, “…está subordinado y limitado al respeto de determinadas garantías mínimas, entre ellas, la garantía del debido proceso, por cuanto ello controla y limita el campo de acción de la potestad sancionadora del Estado, a efectos de evitar una actividad arbitraria de la administración pública que se torne en ilícita. Ello, en aras de la búsqueda de la materialización de los valores, en los que se sustenta el Estado Constitucional de Derecho Plurinacional Comunitario e Intercultural (art. 8.II de la CPE), que en lo conducente, al ámbito sancionador disciplinario, principalmente son el de justicia y armonía; en este orden de ideas, el Estado a través de los entes correspondientes puede imponer sanciones a los ciudadanos que transgredan deberes jurídicos que las normas les imponen como administrados, en el caso de autos una infracción tributaria, la no emisión de factura; empero, esta administración con facultades sancionatorias, como la Gerencia Distrital de Quillacollo del SIN, no debe proceder por puro arbitrio, sino que deben cumplir determinadas condiciones para emitir sanciones para ser constitucionales, observando las garantías constitucionales básicas, entre ellas el debido proceso.

En ese orden, la jurisprudencia constitucional ha establecido que la garantía del debido proceso no solo es aplicable en el ámbito judicial, sino que también debe ser aplicada en la vía administrativa, y debe someterse el administrado contraventor a un proceso, (en resguardo de esta garantía) para llegar a determinar una responsabilidad; más aún, si la sanción administrativa deriva en una privación de algún derecho o la afectación de algún interés, como en el presente proceso (clausura de 24 días de un establecimiento comercial, al asumirse que es la tercera residencia, sin contar con una determinación de la segunda); siendo así, esta privación de derechos o afectación de interés, debe indudablemente, ser el resultado de la comprobación de la acusada infracción a través de un debido proceso; por ello, la AGIT en la emisión de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0168/2016 de 23 de febrero, verificó (igual que en la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0899/2015 de 25 de noviembre, la cual confirmó) que existió una vulneración al debido proceso en razón a que, en la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15 de 2 de abril de 2015, se determinó una sanción que se aplica a una tercera reincidencia, de no emisión de factura o nota fiscal o documento legal equivalente; sin que se demuestre fehacientemente que, la contravención por la cual se le está sancionando, se hubiera cometido por tercera vez; sin que se tenga una Resolución que establezca una segunda, pretendiendo basarse para el computo de reincidencia en una Acta de Infracción, sobre la cual la sujeto pasivo puede presentar descargos y conforme a ello establecerse por la AT, si corresponde o no una sanción; es decir, pretenden a través de la existencia de una Acta de Infracción, determinar una sanción correspondiente a una tercera reincidencia, (Acta que equivale a un Auto Inicial de un Sumario Contravencional, como dispone el art. 168-III del CTB) sin importar cual el resultado de este sumario (la presentación de descargos de la contribuyente, el análisis de la falta y la determinación fundada que establezca una segunda reincidencia); por lo tanto, es sólo una presunción hasta que se demuestre en los alcances de un debido proceso que se cometió la infracción  por segunda vez, de no emisión de factura, y solo con esta presunción se pretendió imponer una sanción correspondiente a la tercera reincidencia en la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15, vulnerándose el derecho de la contribuyente, conforme a lo relacionado precedentemente; y, la AGIT en el deber que tiene de cuidar que estos procesos se lleven sin vicios de nulidad, confirmó la anulación de la referida Resolución Sancionatoria, velando por el cumplimiento del conjunto de requisitos que deben observarse en esas instancias, a fin de que los contribuyentes puedan defenderse adecuadamente ante estas decisiones que puedan afectar sus derechos, precautelando el derecho-garantía-principio del debido proceso, obrando de manera correcta.

Debe entenderse también, que la AGIT reconoce que la Administración Tributaria tiene la facultad de control, verificación y fiscalización que la normativa le otorga, para efectuar los procedimientos de verificación, lo que en sí cuestiona, es que este procedimiento sea llevado conforme al debido proceso, no pudiendo aplicar una sanción correspondiente a una tercera reincidencia de no emisión de factura, cuando no se estableció la segunda en la forma como exige la norma; esto en virtud de lo establecido en el art. 68 numerales 1 y 6 del CTB, que señala los derechos del sujeto pasivo: “Constituyen derechos del sujeto pasivo los siguientes: 1. A ser informado y asistido en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias y en el ejercicio de sus derechos. (…) 6. Al debido proceso y (…); y, el art. 28 de la LPA, normativa que establece los elementos esenciales del acto administrativo.

En ese entendido, los hechos que sustentan la decisión adoptada por la AT en su Resolución Sancionatoria, vulneran el debido proceso y el derecho a la defensa de la contribuyente, por imponer una sanción aplicable a una tercera reincidencia, ante una presunta segunda reincidencia; situación que fue debidamente analizada y fundamentada por al AGIT a momento de emitir la Resolución de Recurso Jerárquico que confirma la Resolución de Alzada, que anula la Resolución Sancionatoria Nº 18-01840-15 de 2 de abril de 2015, para que la AT emita una nueva, y en ella se efectúe un correcto cómputo para determinar la reincidencia, en base a determinaciones ciertas, asumidas después de un debido proceso y no sobre una presunción, como lo es un Auto Inicial de un Sumario Contravencional, que en el caso de autos llega a ser el Acta de Infracción; en consecuencia, se concluye que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 168/2016 de 23 de febrero, fue emitida en cumplimiento de la normativa legal vigente, no habiéndose encontrado por parte de la autoridad demandada infracción, aplicación inadecuada de la norma legal, administrativa y contradictoria que hubieren vulnerado derechos o garantías del demandante, efectuando una correcta valoración e interpretación de la normativa aplicable; y, conforme a los fundamentos expuestos corresponde confirmar la Resolución impugnada y declarar improbada la demanda, determinando lo siguiente;

POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa y Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en el ejercicio de la atribución conferida en el artículo 2 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 27 a 36, interpuesta por la Gerencia Distrital Quillacollo del SIN, representada por Juan Carlos Mariscal Duran en su condición de Gerente Distrital; y en consecuencia se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 168/2016 de 23 de febrero.

Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada, sea con nota de atención.

Regístrese, comuníquese y cúmplase.