TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 03

Sucre, 25 de enero de 2018


Expediente                        : 127/2015

Demandante        : Natalio Ladislao Saunero Pardo

Demandado                : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Materia                : Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada : RJ-AGIT-RJ 0272/2015

Magistrado Relator        : Dr. Esteban Miranda Terán


Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por Natalio Ladislao Saunero Pardo, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada por el Lic. Daney David Valdivia Coria.

VISTOS: La demanda de fs. 14 a 24 vta.; la contestación de fs. 70 a 73; el decreto de Autos para Sentencia de fs. 87; los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada; y:

CONSIDERANDO I:

I. Antecedentes del Proceso:

I.1. Contenido de la Demanda Contenciosa Administrativa

Que Natalio Ladislao Saunero Pardo, se apersonó a este Tribunal Supremo, solicitando la revocatoria de la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero, emitida por la AGIT, impugnada con los argumentos siguientes:

Que mediante Orden de Fiscalización Externa Nº 13990100112, la Administración Tributaria (AT), inició el procedimiento determinativo, emitiendo el 26 de mayo de 2014, la Vista de Cargo Nº SIN/GDCBBA/DF/FE/VC/00250/2014, en la que se determinó un adeudo tributario por los Impuestos al Valor Agregado (IVA), Impuestos a las Transacciones (IT) e Impuestos a las Utilidades de las Empresas (IUE), por los periodos fiscales de enero a diciembre de 2009; posteriormente la AT emitió la Resolución Determinativa Nº 17-00935-14, contra la que el ahora demandante oportunamente impugnó mediante Recurso de Alzada, que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Cochabamba, mediante la Resolución Nº ARIT-CBA/RA 0432/2014 de 17 de noviembre, por la que se revocó parcialmente la Resolución Determinativa, declarando prescritos los periodos fiscales de enero a noviembre de 2009, manteniendo firme para su cobro el periodo diciembre de 2009, por los impuestos IVA, IT e IUE, circunstancia que motivó a la AT, a presentar Recurso Jerárquico, que fue resuelto por la AGIT, mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero, por la que se revocó parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada, en cuanto a la declaración de prescripción de los periodos fiscales de enero a noviembre de 2009, manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa Nº 17-00935-14.

Con estos antecedentes, el actor expresó, que la AGIT aplicó retroactivamente el nuevo término de prescripción establecidos por las Leyes Nº 291 y 317 del año 2012, a los hechos generadores acontecidos en la gestión 2009, contraviniendo el art. 60 del Código Tributario Boliviano (CTB), vulnerando de esta manera los principios constitucionales de la irretroactividad de la Ley y de la aplicación de la norma más favorable previstos en los arts. 116.I y 123 de la Constitución Política del Estado (CPE).

En cuanto al principio de irretroactividad de la Ley, señaló que dicho principio se fundamenta en la necesidad de fortalecer la seguridad jurídica conforme las Sentencias Constitucionales Plurinacionales (SCP) Nº 0770/2012-R de 13 de agosto y Nº 2243/2012 de 8 de noviembre, porque el art. 123 de la CPE, establece que la Ley sólo dispone para lo venidero, en expresa alusión a la irretroactividad de la Ley, vinculada al principio de la aplicación de la norma más favorable, principios constitucionales que operan en resguardo de los principios de legalidad, seguridad jurídica y supremacía constitucional, que tutelan el debido proceso, e impiden la retroactividad de la ley, que se encuentra prohibida por la Declaración de Derechos del Hombre y del Ciudadano y por la Declaración de Derechos Humanos, en coincidencia con el art. 150 del CTB.

Que la jurisprudencia ha establecido que en materia de norma sustantiva rige el principio de “tempus comissi delicti”, que significa que la ley sustantiva vigente que rige es la del momento de cometerse el acto.

En ese sentido el demandante, precisó que los nuevos términos de prescripción establecidos en las Leyes Nº 291 y 317 del año 2012 modificaron el art. 59.I del CTB; empero, no corresponderían ser aplicados retroactivamente a la gestión 2009, porque los hechos generadores acontecidos y perfeccionados durante esa gestión, se encontraban sujetos a un régimen de prescripción más breve de 4 años, norma que es de aplicación preferente ,en observancia al principio de aplicación de la norma más favorable; sin embargo la AGIT, resolvió aplicar a los hechos generados acontecidos en la gestión 2009 los nuevos términos de prescripción instituidos en estas dos últimas leyes, quebrantando no sólo los principios informadores previstos en la Constitución, sino también su propio lineamiento doctrinal y el art. 60 del CTB.

Que la AGIT no habría aplicado la regla de la contextualización y/o sistematización, mucho menos observado los principios constitucionales fundamentales para realizar una correcta exégesis de ese postulado, resultando inaceptable que la AGIT hubiese prescindido en su labor interpretativa, considerar los postulados de los arts. 8, 60 y 150 del CTB y de los principios, como el de la irretroactividad de la ley, aplicación de la norma más favorable, legalidad y el debido proceso, resultando contradictoria la interpretación que efectuó del art. 59 del CTB, al concluir que la gestión 2009 prescribe en siete años, realizando un cómputo regresivo y/o hacia atrás, aplicando además para su fundamentación la modificación realizada por la Ley Nº 317 de 11 de diciembre de 2012, sin considerar que resultaría evidente que el computo del término de la prescripción de la gestión 2009 comenzaría el 1 de enero de 2010, sujeto al término previsto por el art. 59 del CTB vigente en ese momento, debiendo haber realizado una interpretación sistemática del art. 59.I del CTB, considerando el contexto jurídico tributario de la prescripción reflejado en la Ley Nº 2492 y del DS Nº 27310.

Señalando también que el cómputo regresivo significó aplicar retroactivamente los hechos generadores perfeccionados en la gestión 2009, un término de prescripción más amplio, quebrantando los preceptos del CTB como los principios constitucionales de primacía y obligatoria observación.

I.2 Petitorio

Con los fundamentos descritos precedentemente, solicitó se disponga la revocatoria de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero de 2015 y en el fondo se declare la prescripción de la facultad de determinar de la AT sobre hechos generadores mensuales acontecidos en los periodos de enero a noviembre de 2009.

I.2.1 Respuesta de la Autoridad General de Impugnación Tributaria

Que admitida la demanda mediante providencia de 3 de junio de 2015, cursante a fs. 28, se corrió en traslado a la autoridad demandada y al tercer interesado, quienes fueron legamente citados, apersonándose la Autoridad General de Impugnación Tributaria mediante su representante legal, respondiendo negativamente a la acción incoada en su contra.

El memorial de respuesta cursante a fs. 70 a 73, señaló los siguientes extremos:

Que la AGIT habría realizado un análisis de carácter técnico y jurídico, emitiendo la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0272/2015, en la que estableció que no es aplicable la prescripción al amparo de los arts. 59 y 60 del CTB modificados por Leyes Nº 291 y 317, en merito a lo determinado por el art. 5 de la Ley Nº 027 que presume la constitucionalidad de toda ley, aplicando la normativa constitucional y especial vigente, no resultando por ello, aplicable el art. 62 del CTB, al observarse que la AT emitió Vista de Cargo y Resolución Determinativa en tiempo oportuno ratificando su resolución, señalando además como jurisprudencia, las Sentencias Nº 510/2013 de 27 de noviembre y Nº 0228/2013 de 2 de julio.

I.2.2 Petitorio

Con estos argumentos solicitó se declare improbada la demanda contenciosa administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero.

I.2.3 Replica y Duplica

Las partes no hicieron uso de la réplica y dúplica, pese a su legal notificación.

I.2.4 Decreto Autos para Sentencia

Concluido el trámite del proceso, se decretó Autos para Sentencia conforme la providencia de 26 de febrero de 2015, cursante a fs. 87.

1.2.4 Sentencia Nº 39 de 13 de mayo de 2016

Este tribunal, emitió la Sentencia Nº 39 de 13 de mayo de 2016, cursante de fs. 89 a 93, en la que como determinación final del presente proceso, declaró PROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por Natalio Ladislao Saunero Pardo y en su mérito, revocó la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0432 de 17 de noviembre, pronunciada por la Autoridad regional de Impugnación Tributaria.


1.2.5 Sentencia Constitucional Plurinacional

El Gerente Distrital a.i. de Quillacollo del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), interpuso acción de amparo constitucional, impugnando la aludida Sentencia Nº 39 de 13 de mayo de 2016, acción que fue denegada mediante Resolución 26/2017 de 31 de enero, pronunciada por el Tribunal de Garantías Constitucionales, conformado por la Sala Penal Primera del Tribunal Departamental de Justicia de Chuquisaca; empero, en revisión el Tribunal Constitucional Plurinacional, mediante la Sentencia Constitucional Plurinacional (SCP) 0231/2017-S3 de 24 de marzo, REVOCÓ la resolución de amparo y concedió la tutela favor de la entidad accionante y dejado sin efecto la indicada Sentencia Nº 39 de 13 de mayo de 2016, disponiendo que se emita una nueva, observando los alcances expuestos en dicha SCP, en resguardo del derecho al debido proceso en sus elementos de la debida fundamentación y motivación.

Por consiguiente, a pedido de parte, una vez presentada esta SCP , se ordenó que se proceda a un nuevo sorteo para la resolución de la causa, pasándose a resolver la misma conforme a sus datos.

CONSIDERANDO II:

II.1 Antecedentes del proceso

Que teniendo en cuenta la naturaleza jurídica del proceso Contencioso Administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia, es de competencia de la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa, del Tribunal Supremo de Justicia, en previsión de los arts. 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, 227 de la Ley Nº 1340 LPA y con la permisión contenida en el art. 2.2 de la Ley Nº 620 art. 2.2; siendo el objeto del presente proceso de puro derecho, de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela impetrada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la Resolución del Recurso Jerárquico Nº RJ-AGIT-RJ-0272/2015 de 24 de febrero; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos acontecidos en la fase administrativa y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos en dicha Sede Administrativa.

Por ello, una vez compulsados los antecedentes y las Resoluciones Administrativas base de la impugnación con las normas aplicables, se extraen los siguientes datos relevantes para resolver la controversia:

1.- La Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, mediante Resolución Determinativa Nº 17-00935-14 de 14 de julio de 2014, estableció de oficio las obligaciones impositivas del contribuyente NATALIO LADISLAO SAUNERO PARDO, con NIT 28692290011, quien se dedica al comercio minorista de venta de aceites, lubricantes y combustible, respecto del IVA e IT por los periodos fiscales de enero a diciembre de 2009, además del IUE por esa gestión fiscal, concluida a diciembre de 2009, obligaciones que ascienden por ingresos omitidos no declarados, a un monto de UFV´s 758.151, en los que se incluyeron los tributos omitidos, los intereses, la sanción por omiso de pago y las multas por incumplimiento a deberes formales.

2.- Esta Resolución fue impugnada mediante recurso de Alzada interpuesto por Natalio Ladislao Saunero Pardo, que mereció la Resolución ARIT-CBA/RA 0432/2014 de 17 de noviembre, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, que resolvió revocar parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-00935-14 de 14 de julio de 2014, declarando prescritos los periodos enero a noviembre de la gestión 2009 respecto a los impuestos IVA e IT y manteniendo firme para su cobro el periodo diciembre de 2009 por los impuestos IVA e IT y el IUE de la citada gestión, así como las Actas por Contravenciones Tributarias vinculadas al procedimiento de determinación.

3.- La Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales interpuso Recurso Jerárquico, contra la indicada Resolución de Alzada, recurso que fue resuelto por la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero, por la que el Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria resolvió REVOCAR parcialmente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0432/2014 de 17 de noviembre, respecto a la declaratoria de prescripción de los periodos fiscales de enero a noviembre de 2009, manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa Nº 17-00935-14 de 14 de julio de 2014, fundamentando que las modificaciones al régimen de la prescripción, realizadas por la Ley Nº 317, se encontrarían vigentes y que esta norma prevé que la prescripción de 7 años se aplicará en la gestión en curso.

En el presente caso, se advierte que la AT, notificó con la Orden de Fiscalización Nº 13990100112, el 16 de diciembre de 2013 de forma personal a Natalio Ladislao Saunero Pardo, con alcance de la verificación de los hecho y/o elementos relacionados con los impuestos IVA, IT e IUE de los periodos fiscales de enero a diciembre de 2009 y a la conclusión de la verificación emitió la Vista de Cargo Nº SIN/GDCBBA/DF/FR/VC/00250/2014 de 26 de mayo de 2014 y finalmente el 29 de julio de 2014, notificó con la Resolución Determinativa Nº 17-00935-14 de 14 de julio de 2014.

En dicho sentido, siendo que la Resolución Determinativa fue notificada el 29 de julio de 2014, de conformidad a los art. 59 y 60 del CTB modificados según las Leyes Nº 291 y 317, consideró la AT, que ejerc ió sus facultades de verificación y determinación, dentro del plazo dispuesto para el efecto, es decir antes de que dichas facultades prescriban.

4.- Asimismo en cuanto la suspensión del cómputo de la prescripción, prevista en el art. 62.I del CTB la AT señaló, que comunicó el inicio de un Proceso de Fiscalización el 16 de diciembre de 2013, a través de la notificación de la respectiva Orden de Fiscalización, por lo que según esta entidad, dicha actuación suspendió el curso de la prescripción, por seis meses, por ello la AT dice-, ejerció su facultad de determinación, cuando aún esa prescripción no había operado.

5.- Posteriormente el contribuyente cuestionó la validez del acto administrativo contenido en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero emitido por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, porque consideró que la AGIT, aplicó retroactivamente el nuevo término de prescripción establecidos por las Leyes Nº 291 de 22 de septiembre de 2012 y 317 de 11 de diciembre de 2012, a los hechos generadores acontecidos en la gestión 2009, contraviniendo -según él-, el art. 60 del CTB, vulnerando también principios constitucionales, resultando contradictoria la interpretación realizada del art. 59 del CTB, al concluir que los tributos de la gestión 2009 prescribe en siete años.

Por su parte, la autoridad demandada negó dichas acusaciones y afirmó que no resultaría aplicable la prescripción prevista por los arts. 59 y 60 del CTB, modificados por Leyes Nº 291 y 317, en merito a lo determinado por el art. 5 de la Ley Nº 027 que presume la constitucionalidad de toda ley.

II.2.- Fundamentos jurídicos del fallo:

Analizados los antecedentes, corresponde ingresar a resolver la problemática traída a este Tribunal con la formulación del proceso contencioso administrativo, cumpliendo además los lineamientos de la SCP Nº 0231/2017-S, por la que se dispuso que se emita esta nueva Sentencia, efectuándose para ello, un análisis minucioso del marco de referencia, pues resulta imperioso contextualizar la problemática, frente a la normativa instituida en la CPE y normas aplicables al caso presente.

En ese entendido, se tiene que la C.P.E. en su art. 8, define los principios, valores y fines del Estado, disponiendo que el Estado Plurinacional de Bolivia, se sustenta entre otros, en el valor de la justicia social, para vivir bien; consecuentemente, la administración de justicia se fundamenta en los principios procesales de gratuidad, publicidad, transparencia, oralidad, celeridad, probidad, honestidad, legalidad, eficacia, eficiencia, accesibilidad, inmediatez, verdad material, debido proceso e igualdad de partes ante el Juez, conforme prevé además el art. 180-I de la misma CPE.

1.- En consecuencia, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación así como de la administración tributaria, conforme dispone el art. 109.I de la CPE, que señala que todos los derechos por ella reconocidos, son directamente aplicables y gozan de iguales garantías para su protección.

Por su parte los arts. 115 y 117. I de la misma norma constitucional, garantiza el derecho al debido proceso que constituye también, uno de los principios de la jurisdicción ordinaria, conforme el mandato del art. 30.12 de la Ley Nº 025 del Órgano Judicial (LOJ) que: “…impone que toda persona tenga derecho a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido en disposiciones jurídicas generales aplicables a los que se hallen en una situación similar.”.

2.- En ese contexto normativo, la certidumbre de los criterios vertidos en el ámbito constitucional se aplican también al proceso contencioso administrativo, cuyo fin vislumbra que las personas o entidades a quienes va dirigida la norma, conozcan el rango y los límites de protección jurídica de sus actos, por lo que en el caso de autos, conforme a las atribuciones de control de legalidad de éste Tribunal, en mérito a la demanda planteada y los datos del proceso debe partirse del análisis del principio de favorabilidad que rige en materia penal, pero que también se aplica al ámbito punitivo administrativo como acontece en el caso presente.

En cuyo mérito, corresponde recordar que su aplicación opera como una excepción al principio de la irretroactividad de la Ley señalado en el art. 123 de la CPE, que no solo se limita a los supuestos en los que la nueva normativa descriminaliza la conducta típica o disminuye el “quantum” de su pena, sino también, cuando la nueva Ley (sea material, procesal o de ejecución), beneficia al sujeto sobre el que deba ser aplicada, como procesado o condenado.

También debe recordarse que este principio se origina desde la idea que la Ley penal, expresa la política de defensa social que adopta el Estado en su lucha contra la delincuencia en un determinado momento histórico y que toda modificación de las normas penales expresa un cambio en la valoración ético-social de la conducta delictiva, estableciendo tanto el quantum, cómo y la forma en que ha de ejecutarse la acción represora del Estado frente a la realización del hecho delictivo, emitiendo para ello las reglas de ejecución de la consecuencia jurídica del delito, esto es, la sanción penal, que para el caso presente, al tratarse de un proceso punitivo administrativo, sería la sanción administrativa emitida por la Administración Tributaria.

3.- Evidentemente, la irretroactividad como principio jurídico se funda en la necesidad de fortalecer la seguridad jurídica, entre cuyos componentes se encuentra el de la certeza, en sentido de que las reglas del juego ciudadanas no sean alteradas para atrás en el tiempo; empero, la doctrina al respecto sostiene que las Leyes tributarias pueden tener eficacia retroactiva siempre que estén establecidas expresamente en éstas y no contravengan principios constitucionales como la seguridad jurídica o la capacidad contributiva y de esa manera es que se asume en el art. 123 constitucional que establece la garantía jurisdiccional de la irretroactividad de la ley, indicando que: “La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo, excepto en materia laboral, cuando lo determine expresamente a favor de las trabajadoras y de los trabajadores; en materia penal, cuando beneficie a la imputada o al imputado; en materia de corrupción, para investigar, procesar y sancionar los delitos cometidos por servidores públicos contra los intereses del Estado; y en el resto de los casos señalados por la Constitución”.

De la lectura de esta disposición constitucional, se identifica en qué consiste la irretroactividad y también las excepciones que rige la misma, las cuales se dan en cuatro casos: En materia laboral, cuando la norma determine expresamente; En materia penal, cuando beneficie a la imputada o al imputado; En corrupción cuando se investiga delitos cometidos por servidores públicos contra los intereses del Estado; y la cuarta que es abierta, puesto que indica aquellas establecidas en la Constitución Política del Estado.

La Ley Nº 2492 CTB, en su art. 150 dispone que las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo, salvo algunas excepciones, precisamente cuando se establezcan sanciones y cómputos más benignos.

La retroactividad de las disposiciones legales, también fue prohibida por la Declaración de Derechos del Hombre y del Ciudadano, puesto que el art. 5, señala que: “La ley sólo tiene derecho a prohibir los actos perjudiciales para la sociedad. Nada que no esté prohibido por la ley puede ser impedido, y nadie puede ser constreñido a hacer algo que ésta no ordena”, en el mismo sentido el art. 11 de la Declaración de Derechos Humanos, indica que: “Nadie será condenado por actos u omisiones que en el momento de cometerse no fueron delictivos según el Derecho nacional o internacional”.

4.- La irretroactividad de las disposiciones legales en general, forma parte del principio de legalidad y porque no se puede exigir el cumplimiento de alguna disposición legal, mientras no se encuentre vigente en ese momento, entendimiento que va relacionado con la teoría de los hechos cumplidos que establece que cada norma jurídica debe aplicarse a los hechos que ocurran durante su vigencia, materializando así el principio de seguridad jurídica.

5.- Ahora bien, el objeto de la controversia reclamado en la demanda contencioso administrativa, versa sobre la actuación de la AGIT, al pretender aplicar las modificaciones realizadas respecto del art. 59 del CTB en la Disposición Quinta de la Ley Nº 291 de 22 de septiembre de 2012 y la Disposición Derogatoria Primera de la Ley Nº 317 de 11 de diciembre de 2012, como también las modificaciones del art. 60 del CTB por la disposición Adicional Sexta de la Ley Nº 291 y la Disposición Adicional Décima Segunda de la Ley Nº 317, que establecen la manera cómo se realizará el cómputo de la prescripción  y que la facultad para ejecutar la deuda tributaria determinada es imprescriptible.

6.- En tal mérito, de la revisión de los antecedentes del proceso, se evidencia que las Leyes Nº 291 de 22 de septiembre de 2012 y Nº 317 de 11 de diciembre de 2012, fueron aplicadas al caso de autos, pese a no constituir una disposición legal más benigna para el ahora demandante, para que se permita aplicarlas en su favor en mérito al principio de favorabilidad, por consiguiente, al haber sido promulgadas y publicadas en septiembre y diciembre del año 2012, en cumplimiento del art. 123 de la C.P.E., correspondía que se apliquen desde su publicación y no de manera retroactiva como aconteció en el caso presente que se refería a la fiscalización de periodos fiscales correspondientes a la gestión 2009, oportunidad en la que se debía aplicar los arts. 59 y 60 del CTB., sin dichas modificaciones.

7.- Es decir, efectuada la revisión minuciosa de los periodos fiscales observados (enero a diciembre de 2009), se advierte que corresponden a hechos generadores acontecidos en esa gestión 2009, por lo que debió aplicarse la norma sustantiva referida a la prescripción vigente en el momento en que se produjeron, es decir, correspondía aplicar el art. 59 del CTB sin las modificaciones descritas precedentemente, al haber sido promulgadas estas modificaciones recién en la septiembre y diciembre de 2012, pues esta norma originalmente establecía que: “Prescribirán a los cuatro (4) años las acciones de la Administración Tributaria para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. 3. Imponer sanciones administrativas. 4. Ejercer su facultad de ejecución tributaria.”.

En cuanto al cómputo del término de la prescripción el art. 60 del CTB establecía que el término de la prescripción se computa desde el 1 de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo del pago respectivo.”.

Por ello es que en el presente caso, se advierte que la Orden de Verificación fue notificada el 16 de diciembre de 2013, acto que dio inicio al procedimiento de fiscalización por lo que suspendió por seis meses la prescripción ello en concordancia con el art. 62.I del CTB, mientras que la Resolución Determinativa Nº 17-00935-14 de 14 de julio de 2014, fue notificada recién el 29 de julio de 2014, consecuentemente, las facultades de determinación de la AT por los periodos enero a noviembre del IVA e IT de la gestión 2009 se encontraban prescritos, porque su vencimiento ocurría el 1º de enero de la siguiente gestión o sea el año 2010, mientras que respecto del periodo diciembre de 2009 y el IUE de esa gestión 2009, su vencimiento ocurría el 1º de enero de la gestión siguiente al vencimiento del periodo de su pago; es decir el  1º de enero de 2011.

Por ello es que efectuando el computo de los 4 años de la prescripción, esta se había operado hasta el 1º de enero de 2014, respecto de los periodos fiscales enero a noviembre de 2009, porque la suspensión de la prescripción determinada por el art. 61-I de la Ley Nº 2492, sólo era de seis meses, computable desde la notificación con el inicio de fiscalización, efectuada el 16 de diciembre de 2013, concluyendo ese plazo de suspensión el 16 de junio de 2014, oportunidad en la que aún no se había notificado con la Resolución Determinativa, que fue notificada recién al contribuyente o sujeto pasivo el 29 de julio de 2014, es decir cuando ya se había vencido la suspensión de esa prescripción que no tiene efecto de interrupción, pues en mérito a lo establecido por el art. 61-I del CTB, las únicas causas de interrupción de la prescripción, son  notificación al sujeto pasivo con la Resolución Determinativa y lógicamente el reconocimiento expreso o tácito de la obligación por parte del mismo sujeto pasivo, hecho último que no se ha acreditado en el caso presente, por consiguiente no se aplica.

8.- Por lo expuesto, en atención a los fundamentos señalados, se constata que los argumentos del demandante, son evidentes al haberse comprobado que se provocó una lesión de sus derechos constitucionales, con la resolución impugnada, toda vez que el instituto de la prescripción tiene como objeto otorgar seguridad jurídica a los contribuyentes, principio que ha sido entendido por múltiples Sentencias Constitucionales y Sentencias Constitucionales Plurinacionales, como la “…condición esencial para la vida y el desenvolvimiento de las naciones y de los individuos que la integran. Representa la garantía de aplicación objetiva de la Ley, de modo tal que los individuos saben en cada momento cuáles son sus derechos y sus obligaciones y trasladado al ámbito judicial, implica el derecho a la certeza y la certidumbre que tiene la persona frente a las decisiones judiciales, las que deberán ser adoptadas en el marco de la aplicación objetiva de la Ley”.

9.- Corresponde dejar establecido que la prescripción alcanza a las acciones o facultades de la Administración Tributaria para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes y exigir el pago de tributos, multas intereses y recargos, que en el caso, dejó voluntariamente precluir su derecho.

Pues conforme señala la SCP 0231/2017-S3, corresponde explicar que en el caso presente se inició una fiscalización respecto de tributos presuntamente omitidos, por el sujeto pasivo de la  relación tributaria, al no haber incluido en sus declaraciones juradas de los impuestos IVA, ITE Y IUE, de los referidos periodos de enero a diciembre de 2009, ingresos que fueron identificados en la fiscalización realizada por la Administración Tributaria.

Empero esa fiscalización concluyó con una Resolución Determinativa Nº  17-00935-14, que fue notificada al sujeto pasivo, el 29 de julio de 2014, en la que se identificó un tributo omitido en su pago, respecto al IVA, ITE e IUE, de Bs. 1.483.755, equivalente a 755.651 UFv, constituía este importe un monto devengado que aún no se encontraba consolidado a favor del FISCO, pues se identificó este adeudo, previa fiscalización y emisión de una Resolución Determinativa, que estableció un derecho expectaticio a favor del Estado para hacer su cobro, en caso de ejecutoriarse esta resolución Administrativa, empero, luego al haber sido impugnada vía recurso de Alzada y luego jerárquico en la vía administrativa y posteriormente mediante el presente Proceso Contencioso Administrativo, implica que esta resolución está aún pendiente de su ejecutoria y sujeta ahora al control de legalidad a ser establecida en este proceso.

Por consiguiente, el imaginario derecho subjetivo de la Administración Tributaria, o sujeto activo de la relación tributaria, no tenía aún consolidado ese derecho para cobrar esos tributos omitidos en su pago y que han sido identificados en la Resolución Determinativa, pues conforme se refirió líneas arriba, constituyen solo una identificación de su existencia, empero no se pudo efectivizar por haber operado la prescripción respecto de la facultad del estado, para controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar, determinar las deudas tributarias e imponer las sanciones tributarias, pues aún no existía una Resolución Determinativa firme que permite ejercer la facultad de ejecución tributaria, pues las modificaciones a los arts. 59 y 60 del CTB., conforme se refirió línea arriba, no podían aplicarse al caso presente porque se refieren a periodos fiscales, cuyas modificaciones legales, no alcanzan, en mérito a la aplicación de los arts. 150 del CTB y 123 de la CPE y por consiguiente las obligaciones identificadas, definitivamente no eran exigibles a favor del Estado, o sujeto activo de la Relación Tributaria.

10.- Respecto de la presunción de constitucionalidad de las Leyes Nº 291 de 22 de septiembre de 2012 y Nº 317 de 11 de diciembre de 2012, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, al momento de emitir la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0272/2015 de 24 de febrero, fundamentó que no era competente para realizar el control de constitucionalidad de dichas normas, en aplicación del art. 197 del CTB., en el marco del art. 5 de la Ley Nº 027 de 6 de julio de 2010, por la que se presume la constitucionalidad de toda ley, Decreto, Resolución y actos de los órganos del Estado en todos sus niveles.

De igual manera, en base a ese mismo sustento jurídico, este tribunal determina no puede establecer de manera directa la constitucionalidad o inconstitucionalidad de dichas normas, pues esta es una potestad que otorga la CPE en sus arts. 196-I y 202 núm. 1 al Tribunal Constitucional, por consiguiente, hasta mientras se efectué ese control, se presume su constitucionalidad, en aplicación del aludido art. 5 de la Ley Nº 027 del Tribunal Constitucional.

Empero, este hecho que ha sido aclarado por la Autoridad demandada, no implica de ninguna manera que deba constituir una contradicción al momento de resolver la presente problemática, pues conforme a norma general, la constitucionalidad de las normas, constituye una presunción legal; este hecho, de ninguna manera impide al órgano judicial, a aplicar la misma, de acuerdo a su vigencia en el tiempo, pues por su naturaleza, las normas no son retroactivas, pues rigen para el futuro, es decir para lo venidero, salvo algunas excepciones que determina el art. 123 de la CPE, y cuando se aplican retroactivamente, cumpliendo las normas previstas por la misma Constitución Política, de ninguna manera se incurre en una aplicación inconstitucional.

Por consiguiente, el hecho de determinarse que una norma no se aplica retroactivamente a un caso concreto, porque la misma Constitución Política del Estado lo prohíbe, no implica que esta norma se encuentre en una presunción de inconstitucionalidad, pues este es un instituto jurídico del Derecho Constitucional, cuando contraviene o vulnera una norma de mayor jerarquía contemplada en la Constitución Política del Estado y el Bloque de Constitucionalidad previsto por el art. 410 de la CPE.

11.- Consecuentemente, siendo atribución de este Tribunal el ejercer la jurisdicción y competencia que la Ley le otorga, en virtud de los fundamentos constitucionales citados, asumiendo su rol controlador de legalidad, en el marco de lo previsto por los arts. 115.I y 410 de la CPE, concordante con el art. 15.I de la LOJ, al efectuarse este análisis desde un punto de vista procesal, la instancia de contención tiene por objeto fundamental, no tanto analizar las pretensiones de las partes, sino que debe verificar el proceder de las autoridades administrativas; en la aplicación de las leyes sustantivas procesales, correspondiendo confrontar si se aplicaron las normas vigentes en el momento del hecho juzgado y con las excepciones que la Constitución Política del Estado y Leyes permiten.

12.- Y toda vez que, en mérito al análisis desglosado en el presente fallo, luego de haberse verificado la incorrecta aplicación de la norma, se concluye que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, al pronunciar la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero, que REVOCÓ parcialmente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0432/2014 de 17 de noviembre, respecto a la declaratoria de prescripción de los periodos fiscales de enero a noviembre de 2009, manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa Nº 17-00935-14 de 14 de julio de 2014, lo hizo interpretando y aplicando incorrectamente las normas legales citadas, pues no podía aplicarse retroactivamente, conforme se explicó líneas arriba, normas sancionatorias más gravosas en contra del administrado, pues lo que correspondía era que la AGIT, debió someterse a la normativa vigente al momento de producirse el hecho generador.

En consecuencia, conforme a los fundamentos expuestos, la determinación asumida por la Autoridad Regional de impugnación al declarar prescritos los periodos fiscales de enero a noviembre de la gestión 2009 respecto a los impuestos IVA e IT y manteniendo firme para su cobro el periodo diciembre de 2009 por los impuestos IVA e IT y el IUE de la citada gestión, así como las Actas por Contravenciones Tributarias vinculadas al procedimiento de Determinación, respecto de estos últimos tributos identificados, fueron los correctos, todo en aplicación de los arts. 59 y 60 del CTB, sin las modificaciones insertas en las aludidas Leyes 291 y 317 y que corresponde enmendar en este fallo.

POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Adm. Primera del Tribunal Supremo de Justicia en el ejercicio de la atribución conferida en el arts. 778 y 780 del Código de Procedimiento Civil, 2.2 de la Ley 620 de 29 de diciembre de 2014, administrando justicia a nombre de la Ley y en virtud a la jurisdicción que por ella ejerce, falla declarando PROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por Natalio Ladislao Saunero Pardo y en su mérito, REVOCA la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0272/2015 de 24 de febrero, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0432/2014 de 17 de noviembre, pronunciada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria.

Devuélvanse los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal Supremo por la autoridad demandada.

Regístrese, notifíquese y archívese.