SALA PLENA


SENTENCIA:                            97/2017.

FECHA:                                Sucre, 13 de marzo de 2017.

EXPEDIENTE:                        938/2013.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Empresa RL SECURITY ENTERPRISE S.R.L. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria. 

MAGISTRADO RELATOR:        Antonio Guido Campero Segovia.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 35 a 39, en la que la Empresa RL Security Enterprise SRL representada por Nelson Quinteros Salamanca, impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0993/2013 pronunciada el 9 de julio por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la contestación de fojas 65 a 69, el memorial de apersonamiento del tercero interesado, antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.


I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.


I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.


Mediante Orden de Verificación 00120VE03356-Operativo 821, Modalidad Operativo Específico Crédito Fiscal, fue iniciado el procedimiento de verificación externa  IVA-Crédito Fiscal en el que fueron observadas dos notas fiscales emitidas por el contribuyente Fernando Morales Iriarte, porque no tendrían validez como crédito fiscal.


Aclaró que la empresa que representa, no tiene ningún registro de haberse notificado la orden de verificación y tampoco la solicitud de documentación, sino simplemente la vista de cargo, motivo por el cual, no se presentó ningún descargo.


El 12 de noviembre de 2012, se notificó la Vista de Cargo 26-00115-12, estableciendo una deuda tributaria de 10.954 UFV, por supuestos tributos omitidos, intereses, multa por omisión de pago y multa por incumplimiento de deberes formales depurando las notas fiscales observadas.


Posteriormente, se emitió la Resolución Determinativa GRACO Nº 17-00775-12 ratificando la deuda tributaria de 10.846 UFV, situación que fue confirmada por las Resoluciones de Alzada y Jerárquico.


I.2. Fundamentos de la demanda. 


Se refirió a la nulidad de la resolución determinativa en virtud a que se lesionaron varios derechos propios y procedimentales:


Vicios durante el procedimiento de fiscalización que ocasionaron indefensión al realizarse actos de manera unilateral de prueba acusatoria, además que no se realizó la comunicación de los resultados de la fiscalización antes de la emisión de la Vista de Cargo, actos que suprimieron fases procesales, requerimientos tardíos de documentos, conculcando el debido proceso respecto al alcance señalado en la SC 1234/2000-R de 21 de diciembre, defectos como la restricción del derecho a la defensa que se encuentra señalado en al art. 117 de la Constitución Política de Estado y así evitar que la decisión del caso pueda denotar arbitrariedad, consiste el derecho a la defensa en la proporción de tiempo suficiente para poder desvirtuar las acusaciones, a través de todos los medios posibles, sin embargo en el proceso de fiscalización, no se le otorgó a posibilidad de brindar descargos o de poder conformar o no los reparos detectados en la auditoria por que no se realizó ninguna comunicación de resultado o entrega de los papeles de trabajo a la conclusión aspecto que fue recurrido.


Prueba obtenida ilegalmente al no haberse notificado en la etapa de fiscalización ninguno de los actos donde se estaba procediendo al cruce de información con notificaciones y supuestas verificaciones de proveedor de RL Security Enterprise SRL, siendo un principio básico de cualquier procedimiento poner en conocimiento del acusado que se realizan actos de producción de prueba en su contra para poder participar en estos actos ejercer defensa o negar la pertinencia de ellos, no habiendo sido nada hecho en su conocimiento sino hasta la Vista de Cargo por lo que lógicamente existió indefensión, motivo por el cual se debía declarar la nulidad de procedimiento.


Se refirió a la ilegalidad de los reparos obtenidos, que originaron a deuda tributaria en la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa se hallan fundados en criterios netamente discrecionales lesivos a las garantías del Estado de Derecho ya que no se respalda en ninguna norma jurídica:


Procedencia de los créditos impositivos y medios fehacientes de pago, por este criterio se procedió a depurar las dos notas fiscales bajo el pretexto simple que no existían medios fehacientes de pago que corroboren la materialización de la transacción, en este caso la exigencia de forma diferenciada en este caso un cheque bancario, para demostrar la validación de la transacción demostrando una discrecionalidad de los funcionarios y emisión a la seguridad jurídica, tampoco resulta habitual que la empresa cuente con copias certificadas por los bancos sobre los cheques girados, siendo estos requisitos extra legales que no pueden ser admitido en derecho correspondiendo la reposición del indebido crédito fiscal depurado.


Como señaló durante el procedimiento de descargos, la empresa que representa cancela a sus proveedores en efectivo, considerando además que tienen sucursales en La Paz y Santa Cruz, siendo que cada Administrador tiene a potestad de cancelar las transacciones de esa forma, habiéndose realizado dicha transacción con contribuyentes legalmente constituidos en el país, en el supuesto que el contribuyente no cancelo sus impuestos o declare erróneamente sus ventas es plena responsabilidad de contribuyente y en ningún casos de la empresa que representa debido a que dichas adquisiciones se realizaron de buena fe.


Con relación al Acta por Contravención Tributaria, que determinó una multa de UFV 3000, por no haber presentado los documentos requeridos, la falta de precisión de cuál sería a conducta concreta que configura la contravención constituyendo una lesión al debido proceso, porque aun en el ámbito administrativo la acción debe ser motivada la falta para poder brindar defensa oportuna y cierta, no se expresó la transacción o registro de la nota fiscal que motivo la sanción, aspecto que motiva la nulidad de dicho acto, cito la SC Nº 95/01 de 21 de diciembre.


La inexistencia de falta de pago, indica que ni a resolución determinativa, ni la resolución de alzada, tipificó la conducta de la empresa dentro los supuestos legales del art. 165 del Código Tributario, que para configuración del ilícito debe existir un pago menor o inexistencia de pago de deudas tributarias, sin embargo la empresa que representa a dado cumplimiento a norma vigente, utilizando su crédito fiscal legítimo y notas fiscales legalmente habilitadas, para justificar sus gastos por lo que no hubiera incumplido ninguna obligación tributaria, para configurar esta figura punible.


Se refirió a la falta de requisitos establecidos en el art. 99 de la Ley Nº 2492 en la emisión de la resolución determinativa, ya que en el detalle de las facturas observadas menciona que existirían unas cuantas facturas observadas, restringiendo el derecho a la defensa al no cumplir con el mandato de art. 99 de la ley 2492, motivo por el cual se debe  declarar la nulidad de la resolución determinativa.   


I.1. Petitorio. 


Solicita que se dicte sentencia se declare probada y se revoque parcialmente la resolución jerárquica y por consiguiente se deje sin efecto la Resolución Determinativa Graco Nº 17-775-12 de 20 de diciembre de 2012.


II. De la contestación a la demanda.


Que ante esta demanda, el Director Ejecutivo de la Autoridad General  de Impugnación Tributaria, se apersona al proceso y contesta la demanda señalando que el procedimiento se inició con la notificación de la Orden de Verificación Nº 0012OVE03356-Operativo 821, Modalidad Operativo Especifico Crédito Fiscal, para la verificación externa IVA-crédito fiscal, a la cual se adjuntó el detalle de dos facturas observadas para las cuales se solicitó documentación específica como son las Declaraciones Juradas Form. 200 o 201, Libro de Compras IVA, facturas originales y medios de pago, que no fue presentada por el ahora demandante, motivo por el cual, fue sancionado a pagar la multa de 3.000 UFV,  de acuerdo a la RND 10-0037-07, demostrándose que desde el inicio de la verificación, el sujeto pasivo conocía el objeto de la verificación y de manera específica, las facturas que fueron objeto de verificación.


El 12 de noviembre de 2012, la Administración Tributaria notificó la Vista de Cargo Nº 26-00115-12, en la que también se expone el detalle de facturas observadas, sobre las cuales, el sujeto pasivo presentó descargos, adjuntando las facturas 228 y 230 que fueron verificadas por la Administración, lo que determina que conocía los documentos que fueron sujetos a revisión en la primera etapa; así como la documentación obtenida por la Administración Tributaria en ejercicio de sus facultades de investigación y comprobación, además que tenía amplias facultades para hacer el seguimiento del proceso conforme señala el art. 77-II del CTB, y más, cuando en el procedimiento de determinación no se prevé una notificación con los resultados de la etapa de verificación previo a la emisión de la Vista de Cargo, que es el documento formal que hace conocer al contribuyente, en forma preliminar, el origen de las observaciones y la calificación preliminar de la conducta, contra la que puede presentar descargos , evidenciándose que en esa primera etapa del proceso no se vulneró el derecho a la defensa y el debido proceso, como refiere el sujeto pasivo, ahora demandante.


Puso en evidencia que el sujeto pasivo presentó descargos a la Vista de Cargo, en el término previsto por el art. 98 del CTB, dando lugar a una posterior emisión de la Resolución Determinativa, que le permitió interponer los recursos de impugnación señalados por la ley.


Con relación a reparo del proceso de verificación, Respecto al reparo del proceso de verificación, señaló que de la revisión de la Vista de Cargo 26-00115-12, se evidenció que la Administración Tributaria observó las facturas 228 y 230, porque el contribuyente no presentó las notas fiscales originales de ese proveedor, no habiendo tampoco demostrado la procedencia de los créditos impositivos correspondientes a las facturas observadas, ni presentado documento alguno que demuestre la efectiva materialización de las transacciones, observaciones que fueron mantenidas en la resolución determinativa.


En ese contexto, esa instancia jerárquica, dada la naturalezas de la observación de la Administración Tributaria


Con relación a las observaciones de las multas por incumplimiento a deberes formales, por la falta de precisión en la conducta, se advierte que el fiscalizador a momento de la emisión del Acta por Contravención detallo el incumplimiento al deber forma, no obstante a ello la Administración Tributaria establecido que el contribuyente contravino los numerales 4,6, y 8 del art. 70 de la ley 2492 que hacen referencias a obligaciones que tiene el sujeto pasivo de proporcionar información a la AT, habiendo tipificado la conducta por incumplimiento a la RND 10-0037-07 Núm. 4 Subnumeral4.1., los cuales también fueron puestos en conocimiento de sujeto pasivo, detallándose la contravención especifica en la que incurrió el contribuyente la norma específica infringida, aspectos por lo que el sujeto pasivo tuvo la oportunidad de defenderse.


Finalmente con relación a la sanción por omisión de pago, el art. 69 de la Ley 2492 presume que el sujeto pasivo cumplió con sus obligaciones tributarias cuando han observado sus obligaciones materiales y formales hasta que en debido proceso la AT pruebe lo contrario, en el caso establecido reparos por el periodo mayo 2008, cargos que no fueron desvirtuados por el contribuyente evidenciándose en consecuencia que pago menos de la obligación tributaria por lo que la conducta se adecua a lo previsto en el art. 165 de la Ley Nº 2492 resultando correcta la sanción de omisión de pago.  

  

II.1. Petitorio. 


Solicita que se declare improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por RL Security Enterprice SRL, manteniendo firme y subsistente la resolución impugnada.


III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.


La revisión de antecedentes administrativos permite concluir lo siguiente:


  1. El 12 de octubre de 2012, la Administración Tributaria notificó a la empresa ahora demandante con la Orden de Verificación Nº 0011OVE03356, bajo la Modalidad Operativo Especifico Crédito Fiscal IVA correspondiente al periodo fiscal de mayo de 2008, con el objeto de establecer e correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias de Impuesto a valor Agregado de la verificación de crédito fiscal de las facturas declaradas que se detallan en un Anexo adjunto que cursa a fs. 3 del Anexo 1. La Administración Tributaria, conforme consta a fs. 8 del mismo anexo, solicitó la siguiente documentación: a) Declaraciones juradas de los periodos observados (formulario 200), b) Libro de Compras IVA del periodo observado, c) Notas Fiscales de respaldo a Crédito Fiscal IVA que figuran en el detalle de diferencias y e) Medios de pago de las facturas 228 y 230 con NIT 6408777010 y numero de autorización 30010027465. Dicha diligencia fue practicada mediante cédula (fojas 2 Anexo Nº 1).


La hoja de trabajo de fs. 28 a 31 del anexo en análisis, da cuenta que la factura 228 del proveedor Fernando Morales Iriarte, fue extendida por la suma de 12.900, mientras que la factura 230, por la suma de Bs. 19.800.


  1. El 5 de noviembre de 2012 se emitió el Acta por Contravenciones Tributarias vinculada al Procedimiento de Determinación Nº 47611, por incumplimiento al deber formal de entrega de toda la información y documentación requerida durante la ejecución del procedimiento de fiscalización, verificación, control e investigación en formas y plazos establecidos (fojas 15 Anexo Nº 1)


  1. El 12 de noviembre de 2012 la Administración Tributaria notificó a David Torrelio Pacheco con la Vista de Cargo 26-00115-12, con la que se establecieron reparos sobre base cierta del IVA por el periodo de mayo 2008 en la suma de  10.954 UFV equivalente a Bs. 19.597, por depuración del crédito fiscal de las facturas sujetas a verificación por incumplimiento de lo dispuesto en la normativa, toda vez que el contribuyente no presentó las facturas originales, tampoco demostró la procedencia de los créditos impositivos ni presentado documento alguno que se constituye en prueba clara, suficiente y fidefigna que demuestre la efectiva materialización de las transacciones. La base legal con la que se sustentó dicho reparo emerge del numeral 5) del art. 70 y el art. 77 de la Ley 2492, art. 8 de la ley 843, art. 8 del DS 2153, inc. 1) del par. I) y III) del art. 41 de la RND Nº 10-0016-07, nums. 4,6 y 8 del art. 70 de la Ley 2492 y Subnumeral 4.1 del Numeral a del Anexo A de la RND 10-0037-07 se estableció también el reparo sobre la calificación de la conducta del contribuyente como Omisión de Pago, en aplicación del núm. 3 del art. 160 y 165 de la Ley 249, incluyéndose al Multa por incumplimiento de deberes formales otorgando un plazo de 30 días para formular descargos y presentar pruebas. (fojas 53 y 54 Anexo Nº 1)


  1. Con memorial presentado el 10 de diciembre de 2012, la ahora demandante, bajo la suma: “presenta descargos”, planteó la nulidad de los actuados y adjuntó las facturas depuradas en originales. Con nota SIN/GGCBBA/DF/VI/NOT/00889/2012 de 17 de diciembre, la Administración Tributaria señaló que los argumentos planteados, no desvirtuaron la observación plasmada en la Vista de Cargo relativa  la materialización de la transacción (fs. 64 a 73).


  1. El 28 de diciembre de 2012 la Administración Tributaria, notificó mediante cedula la Resolución Determinativa Nº 17-00775-12, que resolvió determinar las obligaciones impositivas del recurrente en la suma de  10.846 UFV equivalente a Bs. 19.505 por el periodo mayo 2008, que incluye el tributo omitido, interés así como la sanción por omisión de pago y la multa por incumplimiento a deberes formales (fs. 93 a 108).


  1. Dicha resolución que fue recurrida por el contribuyente a través del recurso de alzada el cual fue resuelto mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0202/2013 de 19 de abril, que confirmó la resolución determinativa impugnada (fs. 74 a 83 de la carpeta 1), que a su vez, motivó el recurso jerárquico de fs. 86 a 89, que fue resuelto por la resolución que se impugna en el presente proceso, que confirmó la resolución de alzada. (fojas 126 a 144).


  1. Así se dio origen al presente proceso contencioso administrativo, que fue tramitado como ordinario de puro derecho hasta la emisión del decreto de autos para sentencia y en cuyo curso, se notificó a la Administración Tributaria como tercero interesado, así consta en la diligencia de fs.100, sin que se hubiera apersonado al proceso. 

IV. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.


En autos, la empresa demandante, acusa la nulidad de la resolución determinativa porque existen: a) Vicios en el procedimiento de fiscalización que le ocasionaron indefensión porque se realizaron actos de manera unilateral de prueba acusatoria y no se le comunicó el resultado de la fiscalización antes de la emisión de la Vista de Cargo, vulnerando el debido proceso, b) se obtuvo prueba ilegalmente por no haberse notificado en la etapa de fiscalización ninguno de los actos donde se estaba procediendo al cruce de información con notificaciones y supuestas verificaciones de proveedor de RL Security Enterprise SRL, c) También señaló que los reparos obtenidos son ilegales porque se fundan en criterios discrecionales lesivos a las garantías del Estado de Derecho ya que no se respalda en ninguna norma jurídica, d) Señaló que se le exigió la presentación de un cheque bancario para demostrar la validación de la transacción demuestra la discrecionalidad de los funcionarios, porque cancela a sus proveedores en efectivo, e) Con relación al Acta por Contravención Tributaria, que determinó una multa de UFV 3000, por no haber presentado los documentos requeridos, acusó falta de precisión de cuál sería a conducta concreta que configura la contravención constituyendo una lesión al debido proceso, f) ni la resolución determinativa ni la resolución de alzada tipificó la conducta de la empresa dentro los supuestos legales del art. 165 del Código Tributario porque para la configuración del ilícito debe existir un pago menor o inexistencia de pago de deudas tributarias. Finalmente, señaló que no existen los requisitos establecidos en el art. 99 de la Ley Nº 2492 en la emisión de la resolución determinativa, ya que en el detalle de las facturas observadas menciona que existirían unas cuantas facturas observadas, restringiendo el derecho a la defensa al no cumplir con el mandato de art. 99 de la ley 2492, motivo por el cual se debe  declarar la nulidad de la resolución determinativa.   


  1. Con relación a la acusada falta de los requisitos señalados por el art. 99 del Código Tributario, se tiene primero, que dicho argumento no forma parte del elenco de agravios expresados en el recurso jerárquico, motivo por el cual, no pueden ser traídos a esta instancia jurisdiccional, considerándose asimismo, la imprecisión y escasez del planteamiento efectuado ante esta Sala Plena, porque que no se expresa de qué modo se le hubiera impedido ejercer su derecho a la defensa.


  1. Continuando con el análisis, se  tiene que la demandante plantea la nulidad del procedimiento de fiscalización porque:


  1. Se realizaron actos de manera unilateral de prueba acusatoria y no se le comunicó el resultado de la fiscalización antes de la emisión de la Vista de Cargo, vulnerando el debido proceso, sobre el punto, corresponde aclarar a la demandante que el procedimiento de fiscalización cumplido por la Administración Tributaria tiene como finalidad investigar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias de la contribuyente y no se constituye en un procedimiento acusatorio. Por otra parte, el art. 100 del CTB es claro al reconocer a la Administración Tributaria amplias facultades para controlar, verificar, fiscalizar e investigar y para ello, requerir la información que considere pertinente, motivo por el cual, no es evidente lo afirmado por la demandante, razonamiento que también resulta aplicable a la afirmación relativa a que se obtuvo prueba ilegalmente por no haberse notificado en la etapa de fiscalización ninguno de los actos donde se estaba procediendo al cruce de información con notificaciones y supuestas verificaciones de proveedor de RL Security Enterprise SRL. Tenga en cuenta el demandante, que no existe previsión legal que obligue a la Administración Tributaria a notificar al contribuyente durante la etapa previa a la emisión de la Vista de Cargo.


  1. También señaló que los reparos obtenidos son ilegales porque se fundan en criterios discrecionales lesivos a las garantías del Estado de Derecho ya que no se respalda en ninguna norma jurídica. Al respecto, corresponde precisar que los actos de la Administración Tributaria fueron respaldados en las normas contenidas en el numeral 5) del art. 70 y el art. 77 del CTB, art. 8 de la Ley 843, art. 8 del DS 21531, inc. 1) del par. I) y III) del art. 41 de la RND Nº 10-0016-07, nums. 4,6 y 8 del art. 70 de la Ley 2492 y Subnumeral 4.1 del Numeral a del Anexo A de la RND 10-0037-07. Sobre el punto, no existe argumento alguno de la empresa demandante que sustente su afirmación o que fundamente los motivos por los que la citada normativa es inaplicable, concluyéndose que incumplió con la carga argumentativa que le corresponde, haciendo inatendible su acusación por falta de fundamento.


  1. Señaló que se le exigió la presentación de un cheque bancario para demostrar la validación de la transacción demuestra la discrecionalidad de los funcionarios, porque cancela a sus proveedores en efectivo; sin embargo, no aportó ningún documento ni en la etapa de la fiscalización ni ante las instancias de impugnación tributaria, haciendo imposible para este Tribunal emitir pronunciamiento.


  1. Con relación al Acta por Contravención Tributaria, que determinó una multa de UFV 3000, por no haber presentado los documentos requeridos, acusó falta de precisión de cuál sería a conducta concreta que configura la contravención constituyendo una lesión al debido proceso, punto sobre el que corresponde señalar que la conducta sancionada fue precisamente el incumplimiento en la entrega de la documentación requerida por la Administración Tributaria.


  1. Ni la resolución determinativa ni la de alzada, tipificaron la conducta de la empresa dentro los supuestos legales del art. 165 del Código Tributario porque para la configuración del ilícito debe existir un pago menor o inexistencia de pago de deudas tributarias, argumento que resulta erróneo a la luz del reparo determinado emergente de la depuración del crédito fiscal por no haberse respaldado con documentación contable la materialidad del pago por los servicios reflejados en las facturas; consiguientemente, la calificación de la conducta tributaria como omisión de pago, resulta adecuada al amparo del citado art. 165 del CTB.


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en el  ejercicio de la atribución conferida en el artículo 6 de la Ley Nº 620 de 31 de diciembre de 2014, falla en única instancia declarando IMPROBADA, la demanda interpuesta por la Empresa RL Security Entreprise SRL, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ Nº 0993/20123 de 9 de julio de 2013, dictada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, a quien deberán devolverse los antecedentes administrativos.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este tribunal por la autoridad demandada.


Regístrese, notifíquese y archívese.


Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

PRESIDENTE

Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

DECANO

Fdo. Rómulo Calle Mamani

MAGISTRADO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena