SALA PLENA


SENTENCIA:                            538/2015.

FECHA:                                Sucre, 7 de diciembre de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        97/2011.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        EMPRESA GRAFTEC LTDA. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR:        Pastor Segundo Mamani Villca.


Pronunciada en el proceso contencioso-administrativo seguido por la EMPRESA GRAFTEC Ltda. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 17 a 19, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0509/2010 de 15 de noviembre; la providencia de admisión de fs. 46; la contestación de fs. 72 a 74; los antecedentes procesales y los de emisión de la resolución impugnada.  


CONSIDERANDO I: En mérito al Testimonio de poder Notarial Nº 0267/2011 de 19 de abril, Jaime Fernando Vargas Delos en representación legal de la Empresa GRAFTEC LTDA., mediante memorial de fs. 131-36, se apersona e interpone demanda contencioso-administrativa contra la AGIT, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0509/2010 de 15 de noviembre, como efecto del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0327/2010 de 23 de agosto, interpuesto por el contribuyente Jaime Fernando Vargas Delos, quien impugnó las Resoluciones Sancionatorias Nº 18-0039-2010, 18-0040-2010, 18-0041-2010, 18-0042-2010, 18-0043-2010, 18-0044-2010, 18-0045-2010, 18-0046-2010, 18-00447-2010, todas del 12 de marzo y 18-0066-2010 de 16 de marzo,   emitidas por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, por lo que haciendo una relación de los antecedentes de emisión de las Resoluciones impugnadas, expresa que:          


1.- Con fundamentos de derecho acusa, que la AGIT basó su decisión en una confusa e insuficiente base normativa, lo que representa una franca infracción de los artículos 25, 70 y 150 de la Ley Nº 2492 y 72 y 73 de la Ley Nº 2341, habiendo confirmado la Resolución de Alzada que a su vez confirmó las 10 Resoluciones Sancionatorias, al considerar en su Resolución Jerárquica que: “…resulta ser evidente que GRAFTEC LTDA., ha  incumplido el deber formal establecido expresamente en la normativa reglamentaria y que los argumentos de defensa y descargos formulados por el sujeto pasivo son inconsistentes e insuficientes (…)”; el contribuyente afirma que el principio de legalidad en materia tributaria sirve no solo para crear tributos de acuerdo a lo establecido en el art. 6.1. y 6.6 del CT, principio básico y fundamental desconocido en el presente caso, no existiendo tipicidad en cuanto a la omisión y a la sanción que se les atribuyó; debido a la existencia de tres Resoluciones Normativas de Directorio, la primera que contiene la sanción en el “4.3 del numeral 4 que señala: “Entrega de información en los plazos, formas, medios y lugares establecidos en normas específicas para agentes de información” con una sanción de 5000 UFV para personas naturales y jurídicas”. La segunda RND-10.0029.05 (…) art. 4 “Los empleadores o Agentes de retención deberán consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el Software RC-IVA, (Da Vinci) “Agentes de Retención “ y remitirla mensualmente al Servicio de Impuestos Nacionales” (…) Art. 5 “Los Agentes de retención que no cumplan con la obligación de presentar la información  Software RC-IVA, (Da Vinci) Agentes de Retención serán sancionados conforme lo establecido en el art. 162 de la Ley 2492 y en el numeral 4.3.del Anexo A de la RND 10-0021-2004  de 11 de agosto. (…) Por último, la RND 10-0037-07 de 14 de diciembre, cuyo numeral 4.2 contiene una sanción específica para el caso de no utilización del sistema Da Vinci; quedando claro que la base normativa para la sanción no es precisa ya que la primera es genérica y se refiere a los agentes de información, la segunda instituye la obligación para los agentes de retención, sancionando con 500 UFVs y no con 5.000 UFVs, como la RND de 2004.”  


2.- El contribuyente considera que existe un trato discriminatorio con relación a los sujetos pasivos del IVA, que están obligados a la utilización del sistema informático Da Vinci, porque quedan sujetos a un tipo de sanción y los agentes de retención RC-IVA quedan sujetos a otra sanción, resultando ser 10 veces más onerosa. En principio se entendía que la omisión sea sancionada con un tipo genérico; en cambio cuando se instituye la normativa expresa la sanción debe estar asimilada al tipo más benigno pero fundamentalmente más próximo y semejante como es el caso de incumplimiento a los sujetos pasivos del IVA obligados a enviar información mediante el sistema Da Vinci.  Por otra parte acusa la confusión entre agentes de información y de retención, aseverando que de principio Graftec Ltda., hizo notar que no tiene la condición de “agente de información”, que más bien tiene la calidad de “agente de retención” y como tal si bien efectivamente tiene la obligación de brindar información consolidada sobre los salarios mayores a Bs. 7.000.- que paga a sus dependientes, esto no puede asimilarse a la sanción prevista para los agentes de información.


3.- Vulneración al principio de proporcionalidad en la CPE y el procedimiento Administrativo, el recurrente hace mención a lo establecido en el art. 323 de la CPE, respecto de la política fiscal que se basa en los principios específicamente el de proporcionalidad, citando también el art. 71 de la Ley de Procedimiento Administrativo Ley 2341, respecto de las sanciones administrativas que las autoridades deben imponer específicamente se refiere al principio de proporcionalidad que concuerda con el art. 26 inc. e) que menciona la razonabilidad al disponer medidas proporcionalmente adecuadas. Asimismo acusa la vulneración del Principio de Legalidad, señalando  “que el art. 6 de la Ley 2492 se ve comprometido, más aún de lo señalado en la sección II.1 anterior dicha norma general y orgánica en el título IV se refiere a los ilícitos tributarios señalando que se entienden por estos a las acciones u omisiones que violan normas tributarias materiales o formales tipificadas y sancionadas en el presente código y otras normas tributarias. Dentro de los ilícitos tributarios se encuentran los delitos y las contravenciones, el art. 162 se refiere a éstos deberes y determina que pueden ser desarrollados reglamentariamente, estableciendo unos límites para sanción mínima y máxima que va desde 50 hasta 5.000 UFV; desde ese marco normativo la autoridad administrativa expide los reglamentos sancionatorios que sirven de base para el presente caso el incumplimiento a deberes formales” sic. Sobre la citada afirmación el recurrente señala que habría una contradicción entre el art. 162 y el 6 del CT, puesto que “por un lado reconoce facultad a la autoridad administrativa para describir el tipo y al mismo tiempo encuadrar la sanción dentro de los límites, sin embargo el art. 6 establece claramente que tratándose de ilícitos estos deben ser tipificados y sancionados en mérito a una ley del Estado” sic. Preguntándose hasta donde es legal el ejercicio de la facultad sancionatoria de la administración, peor aun cuando dicho ejercicio transgredió principios constitucionales como el de la equidad, razonabilidad, proporcionalidad e igualdad. 

Asevera que la aplicación de la sanción adolece de una imprecisa o confusa base normativa porque no se adecua a los agentes de retención, la multa no es correcta, porque se utiliza una sanción genérica, lo cual debió ser subsanado cuando se instituyo una sanción específica, procurándose un tratamiento de equidad e igualdad con los sujetos pasivos, dicha aplicación responde a demás a la excepción del principio de irretroactividad de la norma, por regir una más benigna los cual estaría admitido en el art. 150 del CT y de la RND 10-0037-07 Disposición Transitoria primera II, que son concordantes con el art. 123 de la CPE, así como los art. 323 y 330 del mismo cuerpo legal.


En base a las consideraciones expuestas, determinó que existían suficientes fundamentos, causas y pruebas respecto de las 10 resoluciones sancionatorias impugnadas ante la AIT; con dichas actuaciones la AT vulnera principios constitucionales  como el de legalidad, equidad, proporcionalidad, retroactividad y benignidad.; por ello la AGIT debió revocar las sanciones impuestas por la AT en forma injusta y contraria o negatoria, más por el contrario la AGIT confirmó, evitando una fundamentación de las Resoluciones emitidas que quedó en evidencia cuando se negó las aclaraciones solicitadas, de consiguiente pide se dicte sentencia revocando la diez resoluciones sancionatorias impugnadas y se deje sin efecto las sanciones ilegalmente impuestas o alternativamente se reponga el procedimiento sancionador aplicando la norma más benigna.


CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 46, fue corrida en traslado y citada la autoridad demandada se apersonó Juan Carlos Maita Michel, en representación legal de la AGIT, quien contestó en forma negativa la demanda por memorial de fs. 72 a 74, presentado el 28 de noviembre de 2011, manifestando que la resolución impugnada está plenamente respaldada en los fundamentos técnico-jurídicos que dieron lugar a la misma y que han sido claramente expuestos por la Autoridad de Impugnación Tributaria, adicionando lo siguiente:

1.- Afirma que el sujeto pasivo en su memorial de demanda aduce que el sujeto pasivo no tiene condición de agente de información  puesto que no media su designación en acto administrativo sino de agente de retención. Que, el fallo hace una supuesta diferencia de objetivos entre la presentación de los libros de compras y ventas IVA respecto de la obligación de información, sobre las compras de los dependientes a través de los empleadores.


Al respecto afirma la AGIT que se evidenció que el sujeto pasivo tiene dependientes con ingresos que superan los Bs. 7.000, aseveración que no fue desvirtuada por el sujeto pasivo, por lo que estaba obligado a consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, en su calidad de agente de retención, utilizando el Software (Da-Vinci) agentes de retención y enviarla al SIN; sin que se hayan aplicado erróneamente los conceptos de agente de información o agente de retención, ni que sea necesario designarlo, para cumplir con un deber formal de empleador, más aún cuando la RND 10-0029-05, que determinó esa obligación entró en vigencia en diciembre de la gestión 2005, la misma que determina que los empleadores considerados como agentes de retención tiene la obligación de entregar información consolidada utilizando el software RC-IVA (Da Vinci) agentes de retención, respecto a la información proporcionada por sus dependientes, los que se encuentran alcanzados por la multa establecida en el numeral 4.3, Anexo A, de la RND 10-0021-04; afirma el demandado que, aunque exista similitud en relación a la utilización de un medio magnético para la presentación de libros de compras y ventas IVA y la entrega de información mediante Software Da Vinci Agentes de Retención, su objetivo es diferente el primero informa sobre el crédito-debito fiscal declarado por el contribuyente, el segundo entrega la información consolidada de los dependientes del empleador permite que se imputen como pago a cuenta del RC-IVA la alícuota del IVA, aspectos éstos que demuestran que sus efectos son distintos, por lo que el incumplimiento no son similares, por lo que la aplicación de las multas no son iguales, desvirtuando la posible vulneración de los arts. 14 y 323 de la CPE.


2.- Concluye que el demandante tenía la obligación de consolidar la información que presentaron sus dependientes y enviar esa información al SIN  a través del sistema Software Da Vinci, al ser agente de retención no lo exime del cumplimiento del deber formal de la presentación de la información que posee de sus dependientes, cuya sanción ha sido normada por la RND 10-0029-05, que hace referencia a la RND 10-0021-2004 sobre la cuantía de la sanción que es de 5.000 UFV.


Por lo expuesto concluye que la demanda contenciosa-administrativo carece de sustento jurídico tributario, por lo que considera no existir agravio ni lesión de derechos que se hubiera causado con la Resolución Jerárquica erróneamente impugnada, por lo que pide se declare improbada la demanda manteniendo firme la Resolución que emitió.

    

CONSIDERANDO III: Que así vistos los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que el tribunal analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos, en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Administración Tributaria y las autoridades recursivas.


Consecuentemente, al existir denuncia de que existiría una confusa e insuficiente base normativa, y la vulneración de principios constitucionales y procedimentales, corresponde su análisis y consideración, estableciendo que el objeto de la controversia se refiere a determinar:  


  1. Si es evidente, que la AGIT no consideró las cuestiones relacionadas con un marco normativo confuso, comprometiendo el principio de legalidad, lo que representaría una franca infracción de los artículos 25, 70 y 150 de la Ley Nº 2492 y 72 y 73 de la Ley Nº 2341, habiendo confirmado la Resolución de Alzada que a su vez confirmó las 10 Resoluciones Sancionatorias
  2. Que existe trato discriminatorio con relación a los sujetos pasivos del IVA, que están obligados a la utilización del sistema informático Da Vinci, que quedan sujetos a un tipo de sanción, y los agentes de retención RC-IVA quedan sujetos a otra sanción, resultando ser 10 veces más onerosa; y que no  se pronunció respecto a que Graftec Ltda., no tiene la condición de agente de información debido a que no fue designado con ningún acto administrativo.
  3. Vulneración al principio de proporcionalidad en la CPE y el Procedimiento Administrativo, respecto de las sanciones que adolece de una imprecisa o confusa base normativa, porque no se adecua a los agentes de retención, se utilizó una sanción genérica, no responde a la excepción del principio de irretroactividad de la norma.


En ese marco y de la compulsa de los datos procesales cursante en su Anexo, se llega a las siguientes conclusiones:


1.- Con la finalidad de tener una noción clara de los antecedentes que se suscitaron y motivaron la presente demanda, es conveniente presentar un sumario de los hechos: en fecha 11 de noviembre de 2009, se notificó a GRAFTEC Ltda. con los Autos Iniciales de Sumario Contravencional Nº 959100972  (25-1904-2009), 959100973 (25-1905-2009), 959100974 (25-1906-2009), 959100975 (25-1907-2009), 959100976 (25-1908-2009),  959100977 (25-1909-2009),  959100978 (25-1910-2009), 959100979 (25-1911-2009), 959100980 (25-1912-2009), 959100981 (25-1913-2009), por la no presentación de la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, correspondiente a los períodos enero/2007, febrero/2007, marzo/2007, abril/2007, mayo/2007,  junio/2007,  julio/2007, agosto/2007, septiembre/2007 y octubre/2007.


Posteriormente, la  AT emitió las Resoluciones Sancionatorias Nº 18-0039-2010, 18-0040-2010, 18-0041-2010, 18-0042-2010, 18-0043-2010, 18-0044-2010, 18-0045-2010, 18-0046-2010, 18-00447-2010, todas del 12 de marzo y 18-0066-2010 de 16 de marzo, cada una de las resoluciones determinó sancionar al contribuyente con la multa de 5.000 UFVs, de conformidad a lo establecido en el Punto 4.3 Num. 4 del Anexo A) de la RND 10-0021-2004, Parágrafo I del art. 162 de la Ley Nº 2492, concordante con el art. 40 del DS. Nº 27310.    


Estos hechos motivaron a que el Agente de Retención GRAFTEC LTDA., a través de su representante legal Jaime Fernando Vargas Relos, interpusiera el Recurso de Alzada presentado el 24 de mayo de 2010, contra las Resoluciones Sancionatorias Nº 18-0039-2010, 18-0040-2010, 18-0041-2010, 18-0042-2010, 18-0043-2010, 18-0044-2010, 18-0045-2010, 18-0046-2010, 18-00447-2010, todas del 12 de marzo y 18-0066-2010 de 16 de marzo, recurso que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0327/2010 de 23 de agosto, que resolvió confirmar las citadas resoluciones sancionatorias, manteniendo firme y subsistente la multa de 5.000 UFV, por cada una de las contravenciones sancionados en los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2007.


Esta Resolución fue impugnada en Recurso Jerárquico por la Administración Tributaria La Paz del SIN, habiendo sido resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0509/2010 de 1 de diciembre, que declaró confirmar la Resolución de Recurso de Alzada.


2.- Ingresando al control de legalidad sobre los puntos de la controversia, en base a los antecedentes del caso se establece: Que el hecho se originó en la verificación que efectuó la AT, a las obligaciones tributarias como agente de retención por el RC-IVA, sobre la base de funcionarios a su cargo que percibían un salario mayor a los Bs. 7.000.


La Ley Nº 2492 CTb, da un concepto sobre lo que se entiende: por sustitutos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas naturales o jurídicas que en razón de sus funciones, actividad, oficio o profesión intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción de tributos, asumiendo la obligación de empozar su importe al Fisco”.


En esta base, la AT emitió las Resoluciones Sancionatorias Nº 18-0039-2010, 18-0040-2010, 18-0041-2010, 18-0042-2010, 18-0043-2010, 18-0044-2010, 18-0045-2010, 18-0046-2010, 18-00447-2010, todas del 12 de marzo y 18-0066-2010 de 16 de marzo,0038/2009 de 4 de septiembre, que consignan cada una de ellas el monto de 5.000 UFV, como sanción por incumplimiento de deberes formales en los periodos de enero/2007, febrero/2007, marzo/2007, abril/2007, mayo/2007, junio/2007, julio/2007, agosto/2007, septiembre/2007 y octubre/2007,  conforme a lo dispuesto en el art. 162 de la Ley 2492 CTB, al existir el incumplimiento de la obligación de informar según lo establece el parágrafo “I. El que de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en el presente Código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que irá desde cincuenta Unidades de Fomento de la Vivienda (50.- UFVs) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000 UFVs). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerá en esos límites mediante norma reglamentaria”.


La Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0327/2010 de 23 de agosto, se fundamentó con la  Resolución Normativa de Directorio 10.0029.05, que reglamentó el uso del Software RC-IVA (Da Vinci) tanto para los sujetos pasivos del impuesto en relación de dependencia como para los Agentes de Retención. Es así que en su art. 2 con relación a los dependientes, se aprobó el Software RC-IVA Da Vinci para el registro del detalle de información presentada al Agente de Retención, para imputar como pago a cuenta y posteriormente pueda ser consolidada esa información declarada por los dependientes y a su vez generar la planilla tributaria. Caso contrario, es decir de producirse el incumplimiento al deber formal se impondrá sanción de UFVs 5.000.- conforme establece el arts. 162 de la Ley Nº 2492, 5 de la RND 10-0029-05 y núm. 4. 3 del Anexo A de la RDN 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004.


Con relación a las obligaciones de los Agentes de Retención o Empleadores, el art. 2. II de la RDN 10-0029-05 refiere “que se aprueba el software RC-IVA Da Vinci con el propósito de que los empleadores consoliden la información declarada por los dependientes de cada entidad o empresa, así como la generación de planilla tributaria”. El art. 3 señala que “Los dependientes cuyos ingresos, sueldos o salarios brutos superen los Bs. 7.000.- que deseen imputar como pago a cuenta del RC-IVA la alícuota del IVA deberán presentar a sus empleadores o Agentes de Retención, la información necesaria en medio electrónico utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Dependientes…”; finalmente el art. 4 refiere que “Los empleadores o Agentes de Retención deberán consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el Agente de Retención y remitirla mensualmente a Impuestos Nacionales, mediante el sitio web (www.impuestos.gov.bo) de Impuestos Nacionales o presentando el medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital o Graco de su jurisdicción en la misma fecha de presentación del formulario 98”.


De la normativa citada, es evidente que la conducta del Agente de Retención, para que se constituya en incumplimiento del deber formal, tiene que existir el dependiente que presente facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, hecho que es voluntario y depende exclusivamente del deseo de imputar como pago a cuenta del RC-IVA, la alícuota del IVA contenida en esa presentación de los referidos documentos fiscales, ahí nace la obligación del empleador de consolidar la información que le fue remitida, para posteriormente enviarla -de forma mensual- a través de los medios y en los plazos estipulados en la RND 10.0029.05. De la revisión de los antecedentes del proceso, la conducta descrita en el art. 4 de la RND, atribuida a GRAFTEC LTDA., se configuró por la existencia de información para consolidar y remitir, debido a que la normativa citada precedentemente, señala que el Agente de Retención está obligado a remitir la información necesaria en medio electrónico utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Dependiente.


Siendo aplicable la sanción cuando el empleador omitiere remitir dicha información necesaria, en medio electrónico utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Dependientes; toda vez, que lo señalado tiene su fundamento en el principio de legalidad, que refiere: “Las sanciones administrativas solamente podrán ser impuestas cuando éstas hayan sido previstas por norma expresa, conforme al procedimiento establecido en la presente Ley y disposiciones reglamentarias aplicables” de la Ley de Procedimiento Administrativo en su art. 72; bajo esa normativa la conducta de GRAFTEC LTDA. se subsume a la contravención de incumplimiento a deberes formales, establecidos en la Ley Nº 2492 de su art. 162.


Consiguientemente y de la lectura de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0509/2010 de 15 de noviembre, se advierte que la instancia Jerárquica, en ejercicio de sus facultades y competencias, sometió su criterio a las normas legales adjetivas aplicables, cuando se pronunció sobre todos los motivos en que fundó su decisión en el marco de los arts. 198 y 211 del Código Tributario boliviano, relativo a los agravios acusados; en lo que respecta a la confusa e insuficiente base normativa, al respecto la AGIT estableció que “la doctrina señala que el incumplimiento de deberes formales es una contravención de carácter objetivo, por lo que la sola vulneración de la norma formal constituye la infracción sin que interese investigar si el infractor omitió intencional o negligentemente su obligación legal. Ello no impide que si se prueba alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o error de hecho o de derecho, la contravención tributaria no se configure. Pese a prevalecer lo objetivo, no puede prescindirse totalmente del elemento subjetivo (Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Héctor Villegas, p. 390)”.


Por otra parte, la AGIT establece que la Administración Tributaria tiene facultad normativa; es decir, que puede dictar normas administrativas de carácter general a los efectos de la aplicación de las normas tributarias sustantivas, conforme establece el art. 64 de la Ley 2492 (CTb); es así que el 14 de septiembre de 2005, emitió la RND 10-0029-05, que en su art. 4, establece que los empleadores o Agentes de Retención deberán consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el software RC-IVA (Da-Vinci) Agentes de Retención, y remitir mensualmente al SIN mediante el sitio web (www.impuestos.gov.bo) de Impuestos Nacionales, o presentando el medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital o GRACO de su jurisdicción, en la misma fecha de presentación del Formulario 98. Asimismo, el art. 5 de la citada RND 10-0029-05, establece que los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del "Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención", serán sancionados el art. 162  de la Ley 2492 (CTb), y en el sub numeral 4.3 numeral 4 del Anexo A de la RND 10- 0021-2004 de 11 de agosto de 2004. La vigencia según la Disposición Final Primera de la mencionada RND 10-0029-05, para Gracos y Resto, fue a partir del período diciembre 2005, a ser declarada en enero de 2006.


Por lo expuesto, se concluye en que en la actuación de la Autoridad demandada (AGIT), no se encuentra vulneración a normas que amerite dejar sin efecto la resolución jerárquica impugnada en la presente demanda contencioso administrativa, máxime si se demostró que la Empresa GRAFTEC LTDA., consigna dentro de sus planillas salariales, empleados que perciben un haber mensual de Bs. 7.000 y que estos generaron información, constituyéndose en Agente de Retención, por lo que estaba obligado a remitir la información referente a las facturas presentadas por sus dependientes, por lo tanto es aplicable la sanción cuando el empleador omite remitir dicha información que ha sido presentada oportunamente por el dependiente.


Es por ello este Tribunal considera correcta la sanción impuesta por la AT, a una conducta que se encuentra expresamente tipificada como contravención, ratificada adecuadamente por la AGIT en la resolución impugnada; toda vez, que lo señalado tiene su fundamento en el principio de legalidad que refiere: “Las sanciones administrativas solamente podrán ser impuestas cuando éstas hayan sido previstas por norma expresa, conforme al procedimiento establecido en la presente Ley y disposiciones reglamentarias aplicables” de la Ley de Procedimiento Administrativo en su art. 72, bajo ese entendido, la conducta de GRAFTEC LTDA., se subsume a la contravención de incumplimiento al  deber formal establecido en el art. 162 de la Ley Nº 2492 CTb.


3.- Por otro lado, es pertinente referirse respecto a la paliación retroactiva de la norma más benigna, en el antecedente, que la Administración Tributaria dictó la RND Nº 10-0030-11 de 7 de octubre, regulando de modo más puntual la sanción al incumplimiento del deber formal  establecida en el Núm. 4.9 del párrafo II: “Presentación de información a través del módulo DA VINCI RC-IVA, por periodo fiscal (agentes de retención) para personas jurídicas en la suma de 3.000 UFV”, de lo que se puede observar que en relación a la RND Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004, la antes citada es más precisa y que por la jurisprudencia del Tribunal Constitucional  a través de las Sentencias Constitucionales (SC) 280/2001-R, 979/2002-R, 1427/2003-R, 0386/2004-R y 0155/2006-R, se aplicó el derecho procesal para el tempus regis actum y el derecho sustantivo para el Tempus comissi delicti, salvo en los casos de la ley más benigna.


Con base en los principios procesales del derecho constitucional, aplicados a la materia, y asumidos en nuestro ordenamiento jurídico supremo en el art. 123 de la CPE, establece que: “La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo”, sin embargo en el mismo artículo también establece y limita el efecto retroactivo de las leyes en tres casos específicos, uno de ellos en materia penal, cuando beneficie a la imputada o imputado.


Por su parte la Ley Nº 2492 CTb, en su art. 150, prescribe que: “Las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo, salvo aquellas  que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción mas breves o de cualquier manera beneficie al sujeto pasivo o tercero responsable”, lo que da a entender, que salva excepciones y una de ellas es precisamente cuando establezcan sanciones más benignas siendo la más precisa en el caso, la prevista por el Núm. 4.9 del párrafo II de la RND Nº 10-0030-11, y corresponde su aplicación por imperio del art. 150  de la Ley 2492 CTb, y el art. 123 de la CPE. En esta base, queda claro que la multa correspondiente es de 3.000 UFV (tres mil 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda), aplicable por el principio de favorabilidad, que permite beneficiar al contribuyente con la aplicación de la ley más benigna.


Lo precedentemente expuesto, permite concluir que el contribuyente como agente de retención incumplió el deber formal tipificado como falta de presentación ante el SIN de la información del software RC-IVA (Da Vinci) -Agentes de Retención-, por los periodos fiscales de enero a octubre de la gestión 2007, tipificado en el artículo 4 de la RND 10-0029.05 de 14 de septiembre, vigente en el momento de la comisión del hecho, y cuya sanción ha sido modificada por el punto 4.9 de la RND 10-0030-11, y que la AT no aplicó debido a que la RND fue emitida con posterioridad a las Resoluciones emitidas en vía administrativa, por lo que corresponde la aplicación de la sanción más benigna luego de una correcta actividad de tipicidad o subsunción de la conducta del contribuyente, a las normas citadas en la presente sentencia.

Del análisis precedente, éste Tribunal de Justicia concluye que la autoridad jerárquica al emitir su Resolución, cumplió con la normativa administrativa legal citada, no habiéndose encontrado infracción y vulneración de derechos en la resolución impugnada, acto administrativo sobre los que la autoridad jurisdiccional ejerce control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa. Sin embargo al existir una RND que modificó la sanción por el incumplimiento de deberes formales para los agentes de retención que resulta más benigna para el demandante corresponde la aplicación de la misma, es decir que se deberá modificar de oficio el monto de la multa de UFV 5.000 a UFV 3.000. En consecuencia, conforme a los fundamentos expuestos corresponde mantener firme y subsistente la resolución impugnada.

POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 Ley Transitoria para la Tramitación de los Procesos Contencioso y Contencioso Administrativo y art. 781 del Código de Procedimiento Civil, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda, y en su mérito se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0509/2010 de 15 de noviembre, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, modificándose la sanción de 5.000 UFV a 3.000 UFV.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este tribunal por la autoridad demandada.

Regístrese, notifíquese y archívese.


Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

PRESIDENTE

Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

DECANO

Fdo. Rómulo Calle Mamani

MAGISTRADO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena