SALA PLENA


SENTENCIA:                                    515/2015.

FECHA:                                Sucre, 7 de diciembre de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        245/2010.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR:                Rómulo Calle Mamani.


Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia GRACO CBBA del SIN contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 36 a 39, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0078/2010 de 26 de febrero, que resuelve confirmar la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0147/2009 de 21 de diciembre, que anula obrados hasta el vicio más antiguo, o sea hasta la Resolución Administrativa Nº 23-00752-09; los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.


CONSIDERANDO I: Que Ernesto Julio Vargas Porcel en su condición de Gerente de Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio  de Impuestos  Nacionales, por memorial de fs 36 a 39, se apersona fundamentando su demanda que se sintetiza en lo siguiente:


Señala que el sujeto pasivo presentó DDJJ por el IT de octubre/2008, mediante F-400-2 con Orden 3031301779, consignando importe de ingresos brutos de Bs. 5.985.670, con un impuesto determinado de Bs. 17.965 y no por Bs. 179.570 como correspondía, en defecto se inició con el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria  Nº 387/2009 de 06 de abril de 2009, en función al art. 94. II y 108 num. 6 de la Ley Nº 2492, que fue notificado el 1 de junio de 2009 de manera personal.


El 9 de junio se presentó la rectificatoria, manifestando que la DDJJ con Nº de Orden 3031309827; y en la casilla 622 se consignó un cero demás, siendo el importe de ingresos brutos 598.567 y no 5.985.670, por lo que presentó la DDJJ de rectificatoria del IT con Nº De Orden 3031301779; a ello la Administración Tributaria rechazó la solicitud de rectificación, emitiendo la Resolución Administrativa 23-0075209 de 19 de agosto de 2009, en función al art. 28 del DS Nº 27310, el art. 5 del DS Nº 25183 y la R.A. 05-0032-99.


Expone que la rectificación es posterior al Inicio de Proveído de Ejecución Tributaria, por lo que tiene la condición de título firme y  en función al art. 4 del DS Nº 27874 y los arts. 94. II, 108 num. 6 y 109 de la Ley Nº 2492, es decir que la ejecución no puede suspenderse por ningún recurso; considerada así, la solicitud fue rechazada.

De acuerdo al art. 74 num. 2 de la Ley Nº 2492, la analogía solo es admisible a falta de disposición, en el caso existe el DS Nº 25183 para reglar las rectificatorias, y no corresponde aplicar el art. 43 de la Ley de Procedimiento Administrativo, por lo que se habría realizado incorrecta interpretación de la norma.


Concluye su fundamento solicitando se emita  Sentencia declarando probada la demanda  contencioso administrativa, y en consecuencia  se resuelva  Revocar  Totalmente la Resolución  del Recurso  Jerárquico  Nº STG-RJ/0078/2010 de 26 de febrero de 2010, emitida por la Autoridad Tributaria ex Superintendencia  Tributaria General, manteniéndose firme y subsistente la Resolución Administrativa  Nº 23-00752-09 de 189 de agosto de 2009.


CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 19 de fecha 17 de junio de 2010, es corrida en traslado a la autoridad demandada, siendo  citada legalmente la Autoridad General de Impugnación Tributaria, representada por Rafael Vergara Sandoval, quien se apersona y contesta negativamente, con el siguiente fundamento:

Indica que la determinación del IT en el caso ha sido realizada por el contribuyente, por lo que corresponde aplicar el art. 28. IV del DS Nº 27310 (RCTb), por lo que no existe lugar a una interpretación extensiva a los procesos de verificación, ni a cualquier acto administrativo que emerja de ello.


En tal sentido, el art. 12 num. 11 de la RND 10-0033-04, establece que cuando los usuarios ingresen al Portal Tributario una declaración jurada rectificatoria a favor del contribuyente, el sistema la registrará como proyecto de rectificatoria, y generará una solicitud de aprobación; de acuerdo a esta normativa, se tiene que ingresada la declaración jurada rectificatoria F-537, para la declaración jurada F-400, y en consideración de lo expuesto en la solicitud de autorización para la presentación de la declaración jurada efectuada el 9 de junio de 2009, se advierte que la Administración Tributaria observa que el proyecto de rectificatoria generado por el sistema, no consigna el importe pagado con la Boleta de Pago 1000, en la casilla 622 correspondiente a Pagos a cuenta realizados en la Declaración Jurada anterior y/o Boleta de Pago.


Acorde a lo expuesto expone la correspondencia del Art. 78-II parágrafo segundo de la Ley 2492 (CTb), en lo respectivo a las rectificatorias, más no así el IV que establece: “Notificada la Resolución Determinativa o Sancionatoria originada en una fiscalización las Rectificatorias a Favor del Contribuyente, no surtirán ningún efecto legal, en este punto indica que el argumento de la Administración Tributaria, no tiene ningún sustento técnico-jurídico.


En cuanto a la aplicación errónea del art. 43 de la Ley Nº 2341, señala que  al no ser evidente que la Ley Nº 2492 (CTb), el DS Nº 27310 (RCTb), el DS Nº 27874, arts. 4 y 5 del DS Nº 25183 y la RA NQ 05-0032-99, regulen el procedimiento a seguir, en caso de evidenciarse errores formales en la consignación de datos en el proyecto de declaración jurada rectificatoria ingresada por el contribuyente en el Portal Tributario, existiendo un vacío jurídico, conforme el art. 74 de la Ley Nº 2492 (CTb), que prevé que la Ley de Procedimiento Administrativo podrá aplicarse a falta de disposición expresa, corresponde aplicar el art. 43 de la Ley Nº 2341 (LPA), que dispone: “Si la solicitud de iniciación de procedimiento no reúne los requisitos legales esenci ales, la Administración Pública deficiencia o acompañe los documentos necesarios, con indicación de que, si así no lo hiciera, se dictará resolución teniendo por desistida su solicitud”; en aplicación de esta norma, corresponde que la Administración Tributaria previo a la aceptación o rechazo formal de la declaración jurada rectificatoria F-537, para la declaración jurada F-400 Nº Orden 3031301779, del IT, período octubre/2008, otorgue al sujeto pasivo cinco (5) días para que subsane el error formal detectado en el Proyecto de la Rectificatoria.


Asimismo para que exista anulabilidad de un acto por la infracción de una norma establecida en la ley, deben ocurrir los presupuestos previstos en los arts. 36. II de la Ley Nº 2341 (LPA) y 55 del DS Nº 27113 (RLPA), aplicables supletoriamente en materia tributaria por mandato del art. 201 de la Ley Nº 3092 (Título V del CTb), es decir, que los actos administrativos carezcan de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, o den lugar a la indefensión de los interesados. De la revisión del procedimiento para la Declaración Jurada Rectificatoria, se evidencia que se ha vulnerado el derecho del sujeto pasivo de subsanar un error de forma en el Proyecto de Rectificatoria; por lo que se hace necesario sanear el procedimiento, de acuerdo con el art. 43 de la Ley Nº 2341 (LPA) aplicable en materia tributaria, en concordancia con el art. 74 de la Ley Nº 2492 (CTb).


Finaliza solicitando que se declare IMPROBADA la demanda contencioso administrativa, interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Cochabamba del SIN, y se mantenga firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0078/2010 de 26 de febrero, emitida por la Autoridad General de Impugnación  Tributaria.

CONSIDERANDO III: Que la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia es atribuida  por mandato de los artículos 4 y 6 de la Ley 620 de 29 de diciembre de 2014, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).


CONSIDERANDO IV: De la compulsa de los datos procesales como de la resolución administrativa impugnada, se evidencia los siguientes hechos:

Consta a fs. 10 de los antecedentes administrativos, cursa que el sujeto pasivo presentó DDJJ por el IT de octubre/2008, mediante F-400-2 con Orden 3031301779, consignando importe de ingresos brutos de Bs. 5.985.670, con un impuesto determinado de Bs. 17.965 y no por Bs. 179.570.

A fs. 8 vlta. del anexo del Recurso Jerárquico, se encuentra el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria  Nº 387/2009 de 06 de abril de 2009, en función al art. 94. II y 108 num. 6 de la Ley Nº 2492, notificado el 01 de junio de 2009 de manera personal.


A fs. 1 del anexo del Recurso Jerárquico, cursa la  Resolución Administrativa 23-0075209 de 19 de agosto de 2009, en el cual rechaza la rectificación en función al art. 28 del DS Nº 27310, el art. 5 del DS Nº 25183 y la R.A. 05-0032-99.


A fs. 73 a 74 del anexo del Recurso Jerárquico, cursa la Resolución de Alzada ARIT-CBA/RA 0147/2009 de 21 de diciembre, interpuesta por el sujeto pasivo Fernando Antonio Rivero Antezana, en el que resuelve anular la Resolución Administrativa Nº 23-00752-09 de 19 de agosto de 2009, hasta el vicio más antiguo, o sea hasta que la Administración Tributaria emita acto por el cual solicite el recurrente la subsanación del proyecto de rectificatoria. A fs. 105 a 113 del mismo anexo, cursa la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0078/2010 de 26 de febrero que confirma la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0147/2009 de 21 de diciembre, la misma ahora es impugnada en demanda contencioso administrativa por la Gerencia Distrital Cochabamba del SIN.   


De la normativa aplicable y de los antecedentes de la  demanda, se tiene que al existir denuncia de vulneración de normas administrativas, corresponde su análisis y consideración, estableciendo que el objeto de la presente controversia se circunscribe en determinar lo siguiente:


  1. Si corresponde o no rechazar la rectificación por ser posterior al Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria.


  1. Si corresponde o no aplicar el art. 43 de la Ley 2341.


a).- En lo que respecta a las rectificatorias, la norma establece en el art. 78. II parágrafo segundo de la Ley Nº 2492 (CTb), que: "... podrán rectificarse a libre iniciativa del declarante, cuando la rectificación tenga como efecto el aumento del saldo a favor del sujeto pasivo o la disminución del saldo a favor del Fisco, previa verificación de la Administración Tributaria. Los límites, formas, plazos y condiciones de las declaraciones rectificatorias serán establecidos mediante Reglamento”.


Por otro lado, el art. 28 del DS Nº 27310 (RCTb), dispone que: “I....las Rectificatorias a Favor del Contribuyente podrán ser presentadas por una sola vez, para cada impuesto, formulario y período fiscal. II. Estas rectificatorias, conforme lo dispuesto en el Párrafo Segundo del Parágrafo II del artículo 78 de la Ley N° 2492, deberán ser aprobadas por la Administración efecto legal. La aprobación por la Administración será resultado de la verificación formal y/o la verificación mediante procesos de determinación, conforme se establezca en la reglamentación que emita la Administración Tributaria”.


De la normativa antes expuesta con relación al presente caso, se observa que la Administración Tributaria al determinar la deuda tributaria mediante un Proveído de Ejecución Tributaria Nº 387/2009, va contra lo establecido en el art. 28 del DS Nº 27310 y el numeral 2 de la RA. Nº 05-0032-99, debido a que esta deuda tributaria debió ser determinada mediante un procedimiento de fiscalización, lo que no fue así, ya que la misma emerge de una autodeterminación del mismo sujeto pasivo mediante el pago parcial de la deuda por el contribuyente en la DDJJ F-400-2, Nº de Orden 3031301779. Los arts. 78 de la Ley Nº 2492 y 28. II del DS Nº 27310, son textuales al establecer que las rectificatorias a favor del contribuyente, podrán ser presentadas por el sujeto pasivo previa verificación de la Administración Tributaria, y que los límites, formas, plazos y condiciones de estas declaraciones, serán establecidas mediante reglamento que emita dicha entidad; normativas que no fueron cumplidas por la Administración Tributaria, ya que de los antecedentes administrativos, no cursa en obrados reglamento alguno para la tramitación de las rectificatorias a favor del contribuyente, como también no existe nada respecto al plazo de la rectificación, más al contrario indica que debe ser valorada; es más, específica cuando el art. 78. IV indica: “Notificada la Resolución Determinativa o Sancionatoria originada en una fiscalización las Rectificatorias a Favor del Contribuyente, no surtirán ningún efecto legal”, reiterando que para el caso que nos ocupa, es necesario aclarar que la ejecución procede de la declaración del sujeto pasivo, por lo tanto la rectificación no debía ser rechazada simplemente por estar presentada fuera de tiempo, que además este supuesto plazo no está previsto en la norma como tal, porque el art. 14. IV de la CPE, así lo establece.


Además el art. 12 num. 11 de la RND 10-0033-04, establece que cuando los usuarios ingresen al Portal Tributario una declaración jurada rectificatoria a favor del contribuyente, el sistema la registrará como proyecto de rectificatoria, y generará una solicitud de aprobación; de acuerdo a esta normativa, se tiene que ingresada la declaración jurada rectificatoria F-537, para la declaración jurada del F-400, en consideración de lo expuesto, Fernando Antonio Rivera Antezana, el 9 de junio de 2009 presentó solicitud de autorización para la presentación de declaración jurada rectificatoria, manifestando que la DDJJ presentada por el IT del periodo octubre de 2008, por error involuntario en la casilla Nº 13 del rubro C, en el que se consignó un cero “0” demás en la cifra correspondiente al ingreso bruto de Bs. 5.985.670, siendo lo correcto Bs. 598.567 que coincide con la declaración del IVA F-200 Nº de Orden 3031302176, rubro C, inc a), casilla 13, por lo que en función de los arts. 68 y 78. II de la Ley Nº 2492 y 26 del DS Nº 27310, presenta declaración jurada rectificatoria de la declaración del IT, y que además mediante la boleta de pago Nº 1000, Nº de Orden 3031302176 de 18 de noviembre de 2008, se pagó el monto de Bs. 17.965 correspondiente a la deuda tributaria, más intereses y mantenimiento de valor, por los ingresos brutos devengados de Bs. 598.567, conforme a lo que se señaló anteriormente, y en aplicación del principio de verdad material previsto en el art. 180. I de la Constitución Política del Estado, evidenciando que por error involuntario se añadió un cero “0” que modificó el IT a pagar, y que posteriormente se inició ejecución tributaria sin considerar el art. 68 nums. 2 y 10 y art. 200 num. 1, ambos del Código Tributario, asimismo se advierte que la Administración Tributaria observó que el proyecto de rectificatoria generado por el sistema, no consigna el importe pagado con la Boleta de Pago 1000 en la casilla 622, correspondiente a pagos a cuenta realizados en la Declaración Jurada anterior y/o boleta de pago. Estos hechos contradicen lo expuesto por la administración tributaria, porque por un lado rechaza de modo directo la misma, y por otra establece salvedades.


En base a las consideraciones hechas, se evidencia que la nulidad determinada en sede administrativa es la correcta y la resolución de recurso jerárquico se encuentra respaldada en sus fundamentos al determinar que la rectificatoria no debió ser rechazada por emerger de un proveído de ejecución tributaria, sino por provenir de una determinación de la deuda tributaria realizada por la Administración Tributaria, de acuerdo a procedimiento.


b).- La aplicación de esta disposición (art. 43 de la Ley Nº 2341) emerge del art. 74 de la Ley Nº 2492 (CTb), que prevé que la Ley de Procedimiento Administrativo podrá aplicarse a falta de disposición expresa, para la correspondencia de este, se observa que no existe norma expresa que establezca plazo para presentar rectificatorias, resultando real la correspondencia de aplicar el art. 43 de la Ley Nº 2341 (LPA), que dispone que: “(SUBSANACIÓN DE DEFECTOS). Si la solicitud de iniciación de procedimiento no reúne los requisitos legales esenciales, la Administración Pública requerirá al interesado para que en un plazo no superior a cinco (5) días subsane la deficiencia o acompañe los documentos necesarios, con indicación de que, si así no lo hiciera, se dictará resolución teniendo por desistida su solicitud”; en aplicación de esta norma, corresponde que la Administración Tributaria previo a la aceptación o rechazo formal de la declaración jurada rectificatoria F-537, para la declaración jurada F-400 No Orden 3031301779, del IT, período octubre/2008, otorgue al sujeto pasivo cinco (5) días para que subsane el error formal detectado en el Proyecto de la Rectificatoria e ingrese a analizar el fondo de la misma.


En base a lo expuesto, no corresponde acoger la demanda hecha por la Administración Tributaria, ya que la Resolución Jerárquico, se adecuado a lo dispuesto en la norma tributaria aplicable al caso.


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, y lo dispuesto en los arts. 778 y 781 del Código de Procedimiento Civil, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contencioso administrativa planteada por la Gerencia Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales, y en consecuencia firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0078/2010 de 26 de febrero, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.


Regístrese, notifíquese y archívese.


Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

PRESIDENTE

Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

DECANO

Fdo. Rómulo Calle Mamani

MAGISTRADO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena