SALA PLENA


SENTENCIA:                            394/2015.

FECHA:                                Sucre, 21 de julio de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        145/2010.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria. 

MAGISTRADA RELATORA:        Maritza Suntura Juaniquina.


Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo interpuesto por la Gerencia Distrital La Paz del SIN impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0463/2009 de 28 de diciembre, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda de fs. 14 a 18, la respuesta de fs. 42 a 44, la réplica de fs. 53 a 54, la dúplica de fs. 58 a 59 y los antecedentes del proceso.


CONSIDERANDO I: Que la Gerencia Distrital La Paz del SIN, legalmente representada por Jacqueline Bernarda Rojas Zeballos, interpone la presente demanda señalando que:


La Administración Tributaria notificó personalmente a Daysi Susana Castellón Céspedes la Orden de Verificación (Fiscalización Parcial) Nº 0008OVI0008 de 28 de marzo de 2009, instándole a la presentación de descargos por diferencias detectadas en sus impuestos. A cuya consecuencia el 21 de abril de 2008, la contribuyente solicitó prorroga para la presentación de descargos, misma que fue aceptada dándole nuevo plazo hasta el 30 de abril de 2008, concluido el término y presentadas las pruebas de descargo, la Administración Tributaria analizó la documentación, verificándose que no se facturaron las ventas realizadas mediante tarjetas de crédito, por el contrario se detectó otra actividad como la compra y venta de moneda extranjera, por la cual obtuvo ingresos percibidos y no declarados, determinándose un saldo a favor del Fisco por concepto de tributo omitido del IVA e IT.


El 14 de abril de 2009 la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo CITE:SIN/GDLP/DF/SVI/VC/143/2009, que fue notificada a la contribuyente el 28 del mismo mes y año, otorgándosele el plazo de 30 días para la presentación de sus descargos; transcurrido el tiempo concedido sin que la contribuyente haya presentado sus respectivos descargos, se procedió a pronunciar la Resolución Determinativa Nº 221/2009 de 3 de junio, notificada a Daysi Susana Castellón Céspedes el 29 de junio de 2009, quien interpuso recurso de alzada resuelto mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0338/2009 de 12 de octubre, confirmando la resolución determinativa; finalmente mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0463/2009 de 28 de diciembre, se revocó la resolución de alzada y dejó nula y sin valor legal la resolución determinativa impugnada por prescripción por la entonces contribuyente, al desconocer las causales de suspensión e interrupción señala en la norma.           


Con tales antecedentes expresa que la Autoridad General de Impugnación Tributaria vulneró flagrantemente lo establecido en el art. 62.I de la Ley 2492, al haber considerado en la resolución de recurso jerárquico, que existe diferencias entre los procedimientos de fiscalización y verificación, que dicha normativa sólo se refiere al inicio de la fiscalización y no a un procedimiento de verificación, por lo que no procede la suspensión de la prescripción, ya que esta norma sólo prevé dicha suspensión por la notificación de la orden de fiscalización y no así de verificación, ya que son actuaciones de la Administración Tributaria totalmente distintas; decisión de la autoridad demandada, que no comparte la entidad demandante, por haberse efectuado una incorrecta interpretación de la referida disposición tributaria.


Continua señalando que las palabras fiscalizar, verificar, inspeccionar y revisar, son sinónimos, en sentido de que el legislador estableció que el inicio de estas suspende la prescripción por el plazo de 6 meses, por lo que no corresponde excluir del art. 62.I de la Ley 2492 las ordenes de verificación, que también constituyen auditorias y fiscalizaciones tributarias, aspecto que sería atentatorio a los derechos y facultades de la entidad demandante, al pretender que la notificación con las ordenes de verificación, que en suma, son fiscalizaciones parciales, no suspendan la prescripción, ya que ambos procedimientos de fiscalización serían idénticos, suspensión del término de prescripción que debería aplicarse en todos los procesos de determinación, iniciadas con la Verificación Interna y Externa, considerando el art. 8.I de la Ley 2492 al utilizar el método de interpretación exegético, puesto que la voluntad del legislador tuvo la intensión de establecer el momento o acto formal a partir del cual se computa el plazo de la suspensión y no restringir dicha figura jurídica, únicamente a una de las facultades de la Administración Tributaria, como es la fiscalización integral, equivocadamente señalada por la AGIT.


Agrega que en cumplimiento del art. 59.I num. 2) de la Ley 2492, la iniciación y notificación del procedimiento de fiscalización parcial y control individualizado al contribuyente, data del 16 de abril de 2008 (notificación de la fiscalización parcial) conforme el art. 104 de dicha normativa tributaria, siendo que el hecho generador comprende el Impuesto a las Transacciones (IT) y el Debito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA) del periodo fiscal noviembre 2004, prescripción que comenzó a computarse según lo determinado por el art. 60.I de la disposición normativa citada, el 1 de enero de 2005 para finalizar el 31 de diciembre de 2008, cómputo que fue suspendido por mandato del art. 62.I de esta norma tributaria por la notificación a la contribuyente con el Inicio de la Orden de Verificación Externa Nº 0008OVI0008 el 16 de abril de 2008, suspensión que duró por el lapso de tiempo de 6 meses, habiendo el término total de prescripción de 4 años más estos 6 meses, concluido el 30 de junio de 2009; computo que también habría sido objeto de interrupción, con la notificación de la Resolución Determinativa Nº 221/2009, el 29 del mismo mes y año precitados.            

Añade, que el 21 de abril de 2008 la contribuyente solicitó prorroga a la entidad recaudadora, existiendo un reconocimiento tácito de la obligación tributaria, materializando la aplicación del art. 61 inc. b) de la Ley 2492; y, que por otro lado, la parte demandada no consideró que el presupuesto para que opere la prescripción liberatoria a favor del deudor, es la inacción de la Administración Tributaria, es decir, del acreedor por el término determinado por Ley, situación que no se dio en el presente caso, y menos por el plazo de 4 años corridos, más al contrario la Administración Tributaria habría reclamado los tributos no pagados. 


En mérito a lo expuesto, y al amparo de los arts. 2 de la Ley 3092, 70 de la Ley 2341 de Procedimiento Administrativo (LPA), 778 y 779 del Código de Procedimiento Civil (CPC), y la S.C. Nº 90/2006 de 17 de noviembre, solicita se declare probada la demanda y la Revocatoria de la Resolución impugnada y en consecuencia se mantenga firme y subsistente en su totalidad la Resolución Determinativa Nº 221/2009.


CONSIDERANDO II: Que corrida en traslado la demanda, se apersona Rafael Vergara Sandoval en representación legal de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), quien contesta negativamente, señalando que:

No obstante que la Resolución del Recurso Jerárquico está plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, aclara que el art. 62.I de la Ley 2492 sólo se refiere al inicio de fiscalización, no siendo aplicable al presente caso, al tratarse de la notificación con un procedimiento de verificación, no pudiendo utilizarse causal de suspensión de prescripción no prevista expresamente en la citada Ley, evidenciándose que no se ha suspendido el término de prescripción por seis meses, diferencia que se encontraría plasmada en los arts. 31 y 32 del DS Nº 27310, ratificando que sólo la orden de fiscalización, suspende el término de prescripción.


Agrega que aplicando el término de prescripción de 4 años conforme establecen los arts. 59 y 60 de la Ley 2492, el cómputo de prescripción se inició el 1 de enero de 2005 y concluyó el 31 de diciembre de 2008, no existiendo causal de interrupción o suspensión durante el término señalado, en previsión de los arts. 61 y 62 de la citada Ley tributaria, operando la prescripción para el IVA e IT del periodo noviembre 2004, ya que la resolución determinativa, fue notificada sólo el 29 de junio de 2009, después de haber operado la prescripción, evidenciándose que han prescrito las acciones de la Administración Tributaria, para controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas respecto a los impuestos señalados, por no haberse configurado las causales de suspensión e interrupción del término de prescripción.


Concluye al manifestar, que el art. 61 inc. b) de la Ley 2492 establece que el reconocimiento expreso o tácito de la deuda o la solicitud de facilidades de pago de la misma, interrumpe el cómputo de prescripción, que si bien cursa la nota de solicitud de prórroga o ampliación de plazo, fue sólo para la presentación de documentación requerida por la Administración Tributaria, no constituyéndose en un reconocimiento tácito, menos expreso de adeudos tributarios, por lo que solicita se declarare improbada la demanda.


Corrida en traslado la respuesta, fue formulada la réplica y consiguiente dúplica, disponiéndose “Autos” para sentencia.                        

CONSIDERANDO III: Que por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conocer o negar la tutela solicitada por la entidad demandante, y teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde al Tribunal Supremo de Justicia, analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante, y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.     


CONSIDERANDO IV: Que de la compulsa de los datos procesales y la resolución administrativa impugnada, se concluye que:


El objeto de la presente controversia radica en determinar si operó la prescripción de las obligaciones tributarias del Crédito Fiscal IVA e IT correspondiente al periodo fiscal noviembre 2004, o si por el contrario, se han dado las causales de suspensión, mediante la notificación de la Orden de Verificación 0008OVI0008, la cual según la entidad demandante constituye auditoria o fiscalización tributaria, o las de interrupción del término de prescripción, con la notificación de la resolución determinativa, así como por la solicitud de prórroga de 21 de abril de 2008 para la presentación de descargos de parte de la contribuyente.

De la revisión de los antecedentes procesales se tiene que la Administración Tributaria notificó el 16 de abril de 2008 personalmente a Daysi Susana Castellón Céspedes con la Orden de Verificación Nº 0008OVI0008, Operativo 410 (fs. 3 del anexo) por la que se comunicó el inicio de un proceso de determinación por la comparación de las Declaraciones Juradas y la información obtenida de la Administradora de Tarjetas de Crédito (ATC), respecto al débito fiscal IVA y su efecto en el IT del periodo noviembre 2004, instruyéndosele a que en el plazo de cinco días presente las Declaraciones Juradas del IVA e IT, Libro de Ventas IVA y copias de las facturas emitidas; a causa de esta actuación administrativa, la contribuyente el 21 de abril de 2008 (fs. 9 del anexo), solicitó a la Administración Tributaria la ampliación de plazo para la presentación de sus descargos, concediéndosele hasta el 30 de abril de 2009 para que presente dicha documentación.


De esta manera, compulsada la documentación ofrecida por la entonces contribuyente, se estableció que la misma omitió la facturación de las ventas realizadas mediante tarjetas de crédito, verificándose a su vez, otra actividad por compra y venta de moneda extranjera, por los cuales obtuvo ingresos percibidos y no declarados por las citadas actividades de ventas pagadas con tarjetas de crédito y comisiones percibidas por compra y venta de moneda extranjera, determinándose un saldo a favor del fisco por concepto de tributo omitido del IVA e IT; observación detectada que derivó en la emisión de la Vista de Cargo CITE:SIN/GDLP/DF/SVI/VC/143/2009 de 14 de abril (fs. 88 a 89 del anexo), notificado al contribuyente el 28 de abril de 2009, determinándose las obligaciones tributarias del IVA e IT sobre base cierta, resultando un saldo a favor del Fisco de UFVs 4079 equivalentes a Bs. 6165 por el periodo noviembre 2004, incluyendo impuesto omitido, intereses y la sanción por la conducta calificada como omisión de pago, sancionándola con la multa del 100 % del tributo omitido otorgándole el término de treinta días para la presentación de sus descargos respectivos.

No habiendo presentado sus descargos dentro del plazo concedido, se pronunció la Resolución Determinativa Nº 221/2009 de 3 de junio (fs. 101 a 104 del anexo), que fue notificado personalmente a Daysi Susana Castellón Céspedes el 29 de junio de 2009 (fs. 105 del anexo), resolviéndose determinar de oficio por conocimiento cierto de la materia imponible las obligaciones impositivas de la contribuyente por el IVA e IT del periodo noviembre 2004, en UFVs 2.505 equivalente a Bs. 3.816, importe que incluyó tributo omitido, intereses y la sanción equivalente al 100 % de este impuesto, calificando la conducta como omisión de pago; determinación que fue objeto de recurso de alzada por parte de la contribuyente, resolviéndose el mismo mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0338/2009 de 12 de octubre (fs. 48 a 56 del anexo del recurso jerárquico), confirmando la resolución determinativa y para finalmente mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0463/2009 de 28 de diciembre (fs. 111 a 120 del anexo del recurso jerárquico), revocar la resolución de alzada y dejar nula y sin valor legal la resolución determinativa, lo que motivo a la entidad ahora demandante la presentación de la presente demanda contencioso administrativa, objeto de análisis y estudio por parte de este Tribunal Supremo de Justicia. 

                   

Para resolver esta controversia es preciso señalar que la prescripción extintiva se constituye en aquella figura jurídica en virtud de la cual una persona en su carácter de sujeto pasivo de una obligación, obtiene la liberación de la misma por inacción del sujeto activo o titular del derecho, durante el lapso previsto por ley.


En ese contexto el art. 59.I.1 de la Ley 2492 señala que las acciones de la administración tributaria prescribirán a los cuatro años sea para controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos; estableciendo en su art. 60 que el término de la prescripción se computara desde el 1 de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo de pago respectivo.


De igual forma el art. 61 inc. a) de la Ley 2492 prevé la interrupción de la prescripción con la notificación de la resolución determinativa, sin diferenciar que dicha resolución sea emergente  de una orden de verificación o fiscalización; mas, cuando los procedimientos utilizados para determinar la orden de fiscalización y de verificación son realizados con las mismas fases, etapas, métodos y tramites; en consecuencia si ambos procedimientos concluyen con el pronunciamiento de una Resolución Determinativa que interrumpe la prescripción, no es posible colegir que la notificación con la orden de verificación no pueda suspender el computo de la prescripción.


Asimismo, el art. 62.I de la Ley 2492, establece que la prescripción se suspende con la notificación de inicio de fiscalización individualizada en el contribuyente, iniciándose este cómputo en la fecha de notificación respectiva extendiéndose por seis meses; si bien esta normativa hace referencia simplemente a la suspensión de la prescripción con la orden de fiscalización; sin embargo, ello no imposibilita que esta suspensión también sea aplicada al procedimiento utilizado en la orden de verificación, cuando el procedimiento que se utiliza en la orden de fiscalización y verificación, es el mismo y concluye en ambos casos, con la emisión de la Resolución Determinativa, como se señala.  


Por otro lado, si bien los arts. 31 y 32 del DS Nº 27310, establecen los requisitos para el inicio de los procedimientos de determinación total y parcial, así como el de verificación y control de elementos, hechos y circunstancias que tengan incidencia sobre el importe pagado o por pagar de impuestos, estableciendo que los mismos se iniciarán con la notificación al sujeto pasivo o sujeto responsable con la orden de fiscalización y verificación respectivamente; empero, no debe perderse de vista que ambos procedimientos concluyen en la determinación de la deuda tributaria por parte de la Administración Tributaria, tal cual lo establece el art. 29 del mismo Decreto Supremo cuando señala que:“La determinación de la deuda tributaria por parte de la administración se realizara mediante los procesos de fiscalización, verificación, control o investigación realizados por el servicio de impuestos nacionales, que por su alcance respecto a los impuestos, periodos y hechos, se clasifican en: a) Determinación total que comprende la fiscalización de todos los impuestos de por lo menos una gestión fiscal. b) Determinación parcial, que comprende la fiscalización de uno o más impuestos de uno o más periodos, c) Verificación y control puntual de los elementos, hechos, transaccionales económicas y circunstancias que tengan incidencia sobre el importe de los impuestos pagados o por pagar…”.


Por tanto si bien existe diferenciación de terminología entre lo que es la fiscalización y verificación, sin embargo, se concluye nuevamente que el procedimiento utilizado para emitir la Resolución Determinativa, es el mismo.


Ingresando al análisis de la problemática planteada, se tiene que en el presente caso, la autoridad tributaria emitió Orden de Verificación a la contribuyente Daysi Susana Castellón Céspedes, por el periodo noviembre 2004, en este sentido, el computo de prescripción comenzó a correr a partir del 1 de enero de 2005, tal como lo determina el art. 60 de la Ley 2492, concluyendo el 31 de diciembre de 2008, tomando los 4 años que establece el art. 59 de dicha disposición tributaria con el fin de producirse la determinación de la deuda impositiva; sin embargo, se debe tomar en cuenta que el 16 de abril de 2008 (fs. 3 del anexo) la Administración Tributaria notificó a la entonces contribuyente, dicha Orden de Verificación Nº 0008OVI0008, precisamente con relación al Operativo específico del Débito IVA y su defecto en el IT, aspecto que permite concluir a este Tribunal, que efectivamente se produjo la suspensión de la prescripción, de conformidad al art. 62. I de la desarrollada norma tributaria.  

     

En este entendido y tomando en cuenta que para la orden de verificación se utiliza el mismo procedimiento que el de fiscalización, por cuanto ambos concluyen en la resolución determinativa conforme se precisó precedentemente; se tiene que en el presente caso el término de la prescripción se suspendió el 16 de abril de 2008, extensible a seis meses; es decir, hasta octubre de 2008, y considerando que este lapso de tiempo no se toma en cuenta para el cómputo de la prescripción, se establece que para este caso, el termino para la prescripción concluía el 30 de junio de 2009, y siendo que la Resolución Determinativa Nº 221/2009 de 3 de junio, fue notificada a la contribuyente el 29 de junio de 2009, se tiene que el término de la prescripción, también fue interrumpido.


Con lo señalado hasta aquí se puede establecer claramente que no existió inacción de la Administración Tributaria, más al contrario procedió a realizar actos tendientes a la determinación de la deuda tributaria, como son las ordenes de verificación consideradas auditorias o fiscalizaciones tributarias, no existiendo por lo tanto, presupuestos que den lugar a la prescripción respecto a la inacción del titular del derecho, consiguientemente la autoridad General de Impugnación Tributaria aplicó erróneamente el art. 62 de la Ley 2492, al establecer que la prescripción se suspende únicamente con la notificación del inicio de fiscalización individualizada al contribuyente, dejando de lado el art. 8.III de la normativa señalada, referida a la aplicación de la analogía en los casos de existir vacíos legales, como ocurrió en el presente caso, así lo ha entendido Sala Plena de este Tribunal en la Sentencia Nº 021/2013 de 11 de marzo, al determinar que: “…el art. 62.I del CTb, establece que la prescripción se suspende con la notificación de inicio de fiscalización individualizada en el contribuyente, iniciándose este cómputo en la fecha de notificación respectiva extendiéndose por seis meses; si bien esta normativa hace referencia simplemente a la suspensión de la prescripción con la orden de fiscalización, sin embargo, ello no imposibilita que esta suspensión también sea aplicada al procedimiento utilizado en la orden de verificación, en previsión del art. 8.III del CTb, que claramente señala que para llenar los vacíos legales se aplicara la analogía, por lo que existiendo un vacío jurídico en la aplicación de la suspensión de la prescripción en cuanto a la orden de verificación, es aplicable por analogía lo prescrito en el art. 62.I del señalado código; mas, cuando el procedimiento que se utiliza en la orden de fiscalización y verificación son los mismos y concluyen con la emisión de la Resolución Determinativa…”. Respecto a este aspecto denunciado, es incorrecta la interpretación normativa de parte de la autoridad demandada, al declarar que la única que suspende el término de prescripción, es la orden de fiscalización y no así la de verificación; en consecuencia, se tiene que la AGIT realizó una interpretación limitada del art. 62. I de la Ley Nº 2492, y no de manera gramatical, sistemática y finalista de la normativa tributaria, del procedimiento y facultades de la administración tributaria; en ese sentido, la fundamentación precedente, efectuada en el marco de la congruencia, con los argumentos fácticos esgrimidos por la Administración Tributaria, permite concluir que la entidad demandante ha justificado y demostrado su pretensión.


En lo concerniente a la solicitud de prórroga de 21 de abril de 2008, para la presentación de descargos por parte de Daysi Susana Castellón Céspedes, la cual según la Administración Tributaria constituye reconocimiento tácito de la deuda impositiva; al respecto, de la revisión de la referida nota cuestionada, se ha podido advertir que el mismo hace referencia simplemente a la solicitud de ampliación del término de plazo concedido por la Administración Tributaria, para la presentación de sus documentos de descargo, por parte de la entonces contribuyente, esto a consecuencia de haber sido notificada con la Orden de Verificación Nº 0008OVI0008, Operativo 410, comunicándosele que la misma iba a ser sujeto de un proceso de determinación y emplazándola a la presentación de sus descargos, en este sentido, no se evidencia reconocimiento alguno de la deuda tributaria, ya sea de forma expresa o tácita, puesto que de la conducta desarrollada por el sujeto pasivo no expresa certidumbre sobre la voluntad de admitir la existencia de la obligación, por lo que bajo este entendimiento dicho comportamiento no se ajusta a lo determinado por el art. 61 inc. b) de la Ley Nº 2492.


Consecuentemente, corresponde a este Tribunal Supremo de Justicia dejar sin efecto la Resolución del Recurso Jerárquico. 


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por los arts. 778 y 781 del Código de Procedimiento Civil, los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, falla en única instancia declarando PROBADA la demanda, consecuentemente deja sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0463/2009 de 28 de diciembre; y, en su mérito mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0338/2009 de 12 de octubre, aunque con diferentes fundamentos respecto a la solicitud de prórroga.


No suscriben los Magistrados Rómulo Calle Mamani, Pastor Segundo Mamani Villca, Antonio Guido Campero Segovia y Fidel Marcos Tordoya Rivas por emitir votos disidentes.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este tribunal por la autoridad demandada.

Regístrese, notifíquese y archívese.



Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena