SALA PLENA


SENTENCIA:                                    302/2015.

FECHA:                                Sucre, 25 de junio de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        527/2009.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.   

MAGISTRADO RELATOR:                Fidel Marcos Tordoya Rivas.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital a.i. La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 14 a 16 y vuelta, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0251/2009 de 21 de julio (fojas 1 a 10), la contestación de fojas 37 a 40 y vuelta, el memorial de réplica de fojas 45 a 47 y vuelta, la dúplica de fojas 51 a 53, los antecedentes procesales.


CONSIDERANDO I: Que, Franz Pedro Rozich Bravo, Gerente Distrital a.i. La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), se apersonó por memorial de fojas 14 a 16 y vuelta, acreditando su personería a través de la Resolución Administrativa N° 03-0434-09 de 24 de septiembre (fojas 12), manifestando que el 23 de julio de 2009, la Administración Tributaria a su cargo fue notificada con la Resolución pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria en Recurso Jerárquico, AGIT-RJ/0251/2009 de 21 de julio, emergente del recurso de alzada que fuera deducido por el contribuyente, Occidental Bolivia SRL., a través del cual esta empresa impugnó la Resolución Sancionatoria GDLP-AISC N° 1693/de 23 de diciembre de 2008.


Indica que al amparo del artículo 2 de la Ley N° 3092 de 7 de julio de 2005, del artículo 70 de la Ley de Procedimiento Administrativo, N° 2341 de 23 de abril de 2002, de los artículos 778 y 779 del Código de Procedimiento Civil, y de la Sentencia Constitucional N° 90/2006 de 17 de noviembre, interpone demanda contencioso administrativa en contra de la Resolución AGIT-RJ/0251/2009, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).


Señala como antecedentes de la demanda, que el contribuyente, Occidental Bolivia SRL., el 24 de noviembre de 2004, solicita la devolución impositiva bajo la modalidad de Certificado de Devolución Impositiva (CEDEIM) Boleta de Garantía, por el período fiscal mayo de 2004, Impuesto al Valor Agregado (IVA), por la exportación de muebles de madera.


Luego, expresa que como resultado de la fiscalización efectuada, el 25 de noviembre de 2008, el Departamento de Fiscalización emitió el Informe CITE: GDLP/DF/SVE-I/INF 4604/08, concluyendo que existe un monto indebidamente solicitado por el exportador, en la suma de Bs. 2.749,- dictándose posteriormente la Resolución Sancionatoria GDLP/AISC N° 1693 de 23 de diciembre de 2008, por la que se resolvió sancionar al contribuyente, Occidental Bolivia SRL., con la multa de UFVs 2.591,- por haber incurrido en la contravención de omisión de pago, equivalente al 100% del importe indebidamente devuelto por el período mayo 2004.


Que, posteriormente, habiendo interpuesto el contribuyente, recurso de alzada, el mismo fue resuelto mediante Resolución ARIT-LP/RA 0149/2009 de 18 de mayo, la que resolvió anular la Resolución Sancionatoria GDLP/AISC N° 1693 de 23 de diciembre de 2008, lo que dio lugar a que la Administración Tributaria interpusiera recurso jerárquico ante la Autoridad General de Impugnación Tributaria, impugnando la resolución pronunciada en alzada, recurso que fue resuelto a través de la Resolución AGIT-RJ 0251/2009 de 21 de julio, que confirmó la resolución impugnada.


En virtud de la relación anterior, la Gerencia Distrital a.i. La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), expresó en su memorial de demanda, en síntesis, lo siguiente:


Acusó la violación del artículo 128 de la Ley N° 2492 y del artículo 410 de la Constitución Política del Estado, al no considerar la Autoridad General de Impugnación Tributaria en la resolución jerárquica impugnada, que por prelación y jerarquía constitucional, el artículo 128 de la Ley N° 2492, se encuentra por encima de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0037-07, que establece claramente, respecto de lo indebidamente devuelto: ”Cuando la Administración Tributaria hubiera comprobado que la devolución autorizada fue indebida o se originó en documentos falsos o que reflejen hechos inexistentes, emitirá una Resolución Administrativa consignando el monto indebidamente devuelto expresado en Unidades de Fomento de la Vivienda, cuyo cálculo se realizará desde el día en que se produjo la devolución indebida, para que en el término de veinte (20) días, computables a partir de su notificación, el sujeto pasivo o tercero responsable pague o interponga los recursos establecidos en el presente Código, sin perjuicio que la Administración Tributaria ejercite las actuaciones necesarias para el procesamiento por el ilícito correspondiente.”


Prosiguió indicando que en mérito a la norma citada, la Administración Tributaria es también competente para procesar el ilícito tributario que hubiera identificado en la conducta del sujeto pasivo, independientemente que el monto determinado en la resolución administrativa correspondiente sea pagado o impugnado mediante los recursos establecidos por ley, dado que la norma señala claramente, “sin perjuicio”.


Expresó que la violación acusada debe entenderse como la no aplicación correcta de los preceptos legales, dando un sentido equivocado a las leyes sustantivas como sucedió en el presente caso. Agregó que si bien es cierto que la RND N° 10-0037-07 establece que se iniciará el procedimiento sancionador una vez vencido el plazo para la impugnación, no es menos evidente que fijar como requisito la firmeza del acto administrativo resulta contrario a la determinación contenida en el artículo 128 de la Ley N° 2492, ya que según dispone este último, el proceso sancionador no está subordinado ni es dependiente de otro proceso.

Argumentó que de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 9 de la Ley N° 2166, respecto de las atribuciones del Servicio de Impuestos Nacionales para dictar resoluciones de directorio que faciliten la operativización de las actuaciones tributarias, el alcance de la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0037-07 debería haberse orientado únicamente a la operativización del artículo 128 de la Ley N° 2492 y no a restringir las atribuciones de la Administración Tributaria para sancionar la conducta de los contribuyentes.


Más adelante expresó que la autoridad demandada pretendió la aplicación del inciso 2) del artículo 19 de la RND N° 10-0037-07, que contradice lo dispuesto por el artículo 128 de la Ley N° 2492, sin considerar en su real dimensión la aplicación del artículo 410 de la Constitución Política del Estado, en cuanto  la aplicación preferente de la ley frente a cualquier otro tipo de resolución; pero que además, debe tener asimismo preferente aplicación, la norma contenida en el artículo 18 también de la Ley N° 2492, que se presume constitucional y de cumplimiento obligatorio, sosteniendo en consecuencia, que el procedimiento sancionador iniciado contra la empresa Occidental Bolivia SRL., es válido y legal.


Concluyó el memorial de demanda solicitando a este Supremo Tribunal de Justicia, se declare probada la misma y en consecuencia se mantenga firme y subsistente en su totalidad la Resolución Sancionatoria N° 1693/08, emitida por la Adm,i9nistración Tributaria.


CONSIDERANDO II: Que por providencia de fojas 19 se admitió la demanda contencioso administrativa, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia y remita los antecedentes de emisión de la resolución impugnada; por otra parte, se ordenó la citación y emplazamiento a la entidad demandada, cuyo cumplimiento se encomendó a la Presidencia de la Corte Superior del Distrito Judicial de La Paz, hoy Tribunal Departamental de Justicia.


Cumplida la diligencia señalada el 14 de julio de 2009 como consta por el formulario de fojas 30, previa representación y decreto de fojas 29 y 29 vuelta, devuelta la provisión citatoria según se verifica con la nota de fojas 31, recibida y ordenado su arrimo a los antecedentes del proceso según cargo de fojas 33, se recibió la Resolución Suprema N° 00410 de 11 de mayo de 2009 de nombramiento, así como el acta de posesión de la autoridad demandada y la contestación a la demanda que corren de fojas 35 a 40 y vuelta, providenciándose a fojas 42 el apersonamiento de la autoridad demandada y teniéndose por respondida la demanda, se corrió traslado al demandante para la réplica. El memorial de contestación negativa a la demanda, en síntesis refiere:


En relación a lo expresado por el demandante, aduciendo que la Autoridad General de Impugnación Tributaria vulneró el artículo 128 de la Ley N° 2492, así como el artículo 410 de la Constitución Política del Estado, al considerar que según la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0037-07 el sumario contravencional debe iniciarse una vez ejecutoriada la Resolución Administrativa que estableció la devolución indebida, sin tomar en cuenta la prelación y jerarquía constitucional, además de la nítida separación legal del proceso sancionador respecto de la conducta del sujeto pasivo y de la gestión de la deuda tributaria, indicó que pese a encontrarse plenamente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos la resolución impugnada, precisa lo siguiente:


Citó el texto del artículo 128 del Código Tributario, Ley N° 2492 y a continuación se refirió al artículo 168 del mismo cuerpo normativo, indicando que éste último dispone que siempre que la conducta contraventora no estuviera vinculada al procedimiento de determinación del tributo, el procesamiento administrativo de las contravenciones se hará por medio de un sumario. En relación con lo descrito, citó el inciso 2) del artículo 19 de la RND N° 10-0037-07, indicando luego que de las normas citadas, queda claro que la Administración Tributaria tiene amplias facultades para aplicar sanciones en un procedimiento sancionatorio separado y posterior a la resolución firme, derivada del procedimiento de restitución de lo indebidamente devuelto.


Aclaró que en el caso concreto, la Administración Tributaria notificó a la empresa Occidental Bolivia SRL., con la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 156 de 1 de diciembre, que establece obligaciones por impuestos indebidamente devueltos a través de CEDEIM e intereses por el período correspondiente a mayo de 2004, que ascienden a la suma de UFVs 2.853,- equivalente a Bs. 4.152,- cálculo que no incluye la sanción calificada como omisión de pago.


Por otra parte precisó que el concepto referido a la sanción, calificada como omisión de pago, fue notificado por separado, el 2 de diciembre de 2008, mediante Auto Inicial de Sumario Contravencional GDLP/DJTCC/UJT N° 00189, otorgándole al contribuyente, el plazo de 20 días para presentar descargos, los que fueron presentados por el contribuyente el 19 de diciembre de 2008, señalando que la iniciación del sumario procede una vez que la causa que lo motivó, adquiera carácter firme, sin que el afectado impugne dicho acto o impugnando éste, existiera un fallo firme favorable a la administración. Sin embargo, la Administración Tributaria emitió la Resolución Sancionatoria GDLP/AISC N° 001693, que resolvió sancionar a la empresa Occidental Bolivia SRL., por haber incurrido en la contravención de omisión de pago, por el importe indebidamente devuelto, correspondiente al período fiscal mayo de 2004, con el 100% del tributo omitido que asciende a la suma de UFVs 2.591,- equivalentes a Bs. 3.797.


Expresó por otra parte, que si bien en los procesos de determinación se califica la sanción y se establece en un solo acto, en el presente caso, “…la conducta fue sancionada por separado, de conformidad con el artículo 168 de la Ley 2492 (CTB)…”, es decir, en procedimientos separados, en los que la conclusión de uno (restitución de lo indebidamente devuelto), dependerá del otro (procedimientos sancionatorio); en este sentido, finalizada la verificación de la entrega de valores fiscales por concepto de devolución impositiva, la Administración Tributaria establecerá la existencia o inexistencia de tributos indebidamente devueltos, mediante resolución administrativa firme, a partir de lo cual dará inicio al procedimiento sancionatorio.

Respecto de la competencia normativa de la Administración Tributaria, señaló que el artículo 9 de la Ley N° 2166 y el artículo 64 de la Ley N° 2462, reconocen la facultad reglamentaria a dicha administración, por lo que las citadas disposiciones reglamentarias, constituyen fuente del derecho tributario, tal como establece el artículo 5 del Código Tributario, Ley N° 2492, siempre y cuando no exista contradicción con las normas superiores.


Refirió asimismo, que además de encontrarse en vigencia la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0037-07 y es fuente del derecho tributario como fuera señalado precedentemente, de acuerdo con el artículo 2 de la Ley N° 1836, goza de presunción de constitucionalidad.


Argumentó también, que el contenido del inciso 2) del artículo 19 de la RND N° 10-0037-07, no limita ni restringe las facultades de sanción previstas en el artículo 128 de la Ley N° 2492, sino que reglamenta la oportunidad en que debe iniciarse el procedimiento sancionador, garantizando el derecho constitucional a impugnar la Resolución Administrativa que califique la devolución indebida de tributos y en el momento que ésta quede firme o ejecutoriada, momento en que la Administración Tributaria iniciará el procedimiento sancionador, en base a un tributo omitido, firme y exigible, por lo que sostuvo que no existe contradicción en la aplicación del artículo 128 de la Ley N° 2492 y el inciso 2) del artículo 19 de la RND N° 10-0037-07, en relación con el artículo 410 de la Constitución Política del Estrado.


Reiteró posteriormente que en el caso presente, la Administración Tributaria aplicó la sanción por omisión de pago por separado, desconociendo que previamente debía encontrarse firme la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 189 de 1 de diciembre de 2008 en cumplimiento de lo determinado por la RND N° 10-0037-07, por lo que al haber incumplido sus propias normas reglamentarias, colocó al sujeto pasivo en estado de indefensión, pues no pudo realizar su defensa sobre la base de sumas líquidas y exigibles, por lo que concluyó que la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, carece de sustento jurídico-tributario, sin que exista lesión o agravio que le hubiera causado la resolución impugnada.


Concluyó el memorial solicitando que en mérito a los fundamentos expuestos, este Supremo Tribunal de Justicia emita sentencia declarando improbada la demanda, manteniendo en consecuencia firme y subsistente  la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0251/2009 de 21 de julio, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.


Continuando el trámite del proceso, mediante memorial de fojas 45 a 47 y vuelta, el demandante se apersonó adjuntando fotocopia legalizada de la Resolución Administrativa N° 03-0584-09 de 24 de diciembre de 2009 y presentó su réplica, en la que reiteró el contenido de los términos expresados en la demanda, providenciándose el mismo a fojas 49 y corriéndose en traslado a la autoridad demandada para la dúplica, que fue presentada mediante memorial de fojas 51 a 53, en la que asimismo se reiteró lo expresado en el memorial de contestación a la demanda, teniéndosela por presentada según providencia de fojas 55 y tomando en cuenta el estado de la causa, no habiendo más que tramitar, se decretó “autos para sentencia”.


CONSIDERANDO III: Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.


En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el artículo 4 y 6 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, de Transición para el Tribunal Supremo de Justicia, Tribunal Agroambiental, Consejo de la Magistratura y Tribunal Constitucional Plurinacional y con los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 31 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.


CONSIDERANDO IV:

Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se establece:


Que el motivo de la litis dentro del presente proceso, se encuentra vinculado con la aplicación de la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0037-07, en relación con la supuesta infracción del artículo 128 de la Ley N° 2492 y del artículo 410 de la Constitución Política del Estado.


Inicialmente cabe precisar que La Ley Nº 1963, de 23 de marzo de 1999, modificatoria de los artículos 12 y 13 de la Ley Nº 1489, de 16 de abril de 1993, en sus artículos 1 y 2 expresa lo siguiente:


El artículo primero hace referencia a que en cumplimiento del principio de neutralidad impositiva, los exportadores de mercancías y servicios sujetos a dicha ley, recibirán la devolución de Impuestos Internos al consumo y de los aranceles, incorporados a los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora.


El artículo segundo, señala que con el objetivo de evitar la exportación de componentes impositivos, el Estado devolverá a los exportadores un monto igual al Impuesto al Valor Agregado (IVA) pagado, incorporado en los costos y gastos vinculados a la actividad exportadora.


En el presente caso la empresa Occidental Bolivia SRL., presentó solicitud de devolución impositiva a consecuencia de la exportación de un mueble de madera, aunque como señala el demandante, la devolución efectuada supuestamente no correspondía, por lo que acusó que al momento de emitirse la resolución jerárquica ahora impugnada, se produjo la vulneración del artículo 128 de la Ley N° 2492, el que dispone:


“Cuando la Administración Tributaria hubiera comprobado que la devolución autorizada fue indebida o se originó en documentos falsos o que reflejen hechos inexistentes, emitirá una Resolución Administrativa consignando el monto indebidamente devuelto expresado en Unidades de Fomento de la Vivienda, cuyo cálculo se realizará desde el día en que se produjo la devolución indebida, para que en el término de veinte (20) días, computables a partir de su notificación, el sujeto pasivo o tercero responsable pague o interponga los recursos establecidos en el presente Código, sin perjuicio que la Administración Tributaria ejercite las actuaciones necesarias para el procesamiento por el ilícito correspondiente”.


Por su parte, el inciso 2) del artículo 19 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0037-07 de 14 de diciembre, establece: “El procedimiento sancionador a cargo del Departamento Jurídico y de cobranza coactiva se iniciará mediante Auto Inicial de Sumario Contravencional, una vez vencido el plazo para la impugnación de la Resolución Administrativa sin que el contribuyente hubiere ejercido este derecho, es decir, una vez que adquiera carácter firme, ya sea mediante la restitución de lo indebidamente devuelto, la ejecución de la garantía sin que el afectado impugne dicho acto o, impugnado éste, existiera un fallo firme favorable a la Administración Tributaria. Si existieran indicios de defraudación, el Departamento Jurídico y de Cobranza Coactiva, remitirá antecedentes al Ministerio Público conforme dispone el artículo 182 del Código Tributario”.   

 

De acuerdo con los datos del proceso y de la cuidadosa revisión de ellos, se establece que en el caso de autos, la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 00156 de 1 de diciembre de 2008 (fojas 374 a 377 del Anexo 3), dispuso en su artículo primero, determinar la obligación impositiva de la empresa Occidental Bolivia SRL., por la suma de UFVs 2.853,- equivalentes a Bs. 4.152 - por concepto de impuestos indebidamente devueltos a través de Certificados de Devolución Impositiva (CEDEIM) e intereses por la Declaración Unica de Devolución Impositiva a las Exportaciones (DUDIE), correspondiente al período fiscal mayo de 2004.


La referida Resolución Administrativa, señaló en su artículo segundo, instruir el inicio del proceso sancionador, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 128 de la Ley N° 2492, debiendo emitirse el Auto Inicial del Sumario Contravencional contra la empresa Occidental Bolivia SRL., al existir indicios que el contribuyente incurrió en las previsiones de los artículos 165 de la Ley N° 2492, así como 8 y 42 del Decreto Supremo N° 27310, es decir, omisión de pago, conducta sancionada con una multa del 100% del monto del tributo omitido, resolución que fue notificada al sujeto pasivo el 1 de diciembre de 2008, como consta por la literal de fojas 378 del Anexo 3.


Posteriormente, el 2 de diciembre de 2008, el contribuyente fue notificado, como consta por el formulario de fojas 382 del Anexo 3, con el Auto Inicial de Sumario Contravencional GDLP/DJTCC/UJT N° 00189 de 1 de diciembre de 2008 que corre de fojas 379 a 381 del Anexo 3, por el que se dispuso el inicio de sumario contravencional contra la empresa Occidental Bolivia SRL., por existir indicios de haber incurrido en la contravención de pago, conducta sancionada con la multa equivalente al 100% del tributo omitido, cuyo monto es de UFVs 2.3591 - equivalentes a Bs. 3.770 - importe indebidamente devuelto en la Declaración Única de Devolución Impositiva a las Exportaciones (DUDIE), correspondiente al período fiscal mayo de 2004.


Luego, fue emitida la Resolución Sancionatoria GDLP-AISC N° 001693 de 23 de diciembre de 2008 (fojas 392 a 396 del Anexo 3), por la que se declaró improcedente la solicitud de la empresa Occidental Bolivia SRL., en sentido que se deje sin efecto el Auto Inicial de Sumario Contravencional, así como sancionar a la referida empresa con el 100% del tributo omitido, por haber incurrido en la contravención de omisión de pago.


De acuerdo con lo relacionado precedentemente, como acertadamente señaló la autoridad jerárquica al emitir la Resolución AGIT-RJ/0251/2009, es importante tener en cuenta que en el presente caso, la Resolución Administrativa que determinó la devolución indebida y la resolución sancionatoria que determinó la multa al contribuyente al haber incurrido en la contravención de omisión de pago, fueron desarrolladas por separado, siguiendo la previsión del artículo 168 de la Ley N° 2492.


En virtud de lo anterior, queda claro que en situaciones como la presente, es decir, la restitución de lo indebidamente devuelto, depende del trámite del que corresponde al procedimiento sancionatorio, pues debe determinarse inicialmente la existencia o inexistencia de tributos indebidamente devueltos y una vez que tal determinación, a través de la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 00156 de 1 de diciembre de 2008, en el presente caso, quede firme, corresponderá el inicio del procedimiento sancionatorio. Expresado en otros términos, no era posible en el caso de autos, imponer la sanción, sin que previamente hubiera adquirido firmeza la resolución administrativa que determinó la devolución indebida de tributos, pues dicha sanción se hubiera constituido en vulneratoria del derecho del contribuyente a la presunción de inocencia al ser sancionado con anterioridad a la firmeza de la resolución que determinó la existencia de la contravención de omisión de pago.


La aplicación del inciso 2) del artículo 19 de la RND N° 10-0037-07 en relación con el artículo 128 de la Ley N° 2492 al emitir la Resolución AGIT-RJ/ 0251/2009 fue correcta, pues la Administración Tributaria emitió y notificó al sujeto pasivo con la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 00156 el 1 de diciembre de 2008; pero la referida resolución fue impugnada por el sujeto pasivo mediante recurso de alzada, por lo que la resolución administrativa cuestionada, no adquirió firmeza y pese a ello, la Administración Tributaria, pese a que tenía provisionalmente suspendida su competencia, dictó la Resolución Sancionatoria GDLP-AISC N° 001693 el 23 de diciembre de 2008, aunque en virtud de lo señalado precedentemente, dicha resolución sancionatoria no podía ser exigible y surtir efectos jurídicos, entre tanto no se produzca la ejecutoria de la Resolución Administrativa por la que se determinó la existencia de tributos indebidamente devueltos.


Continuando con el desarrollo del análisis correspondiente al caso en estudio, el parágrafo II del artículo 410 de la Constitución Política del Estado determina que la misma se constituye en la norma suprema del ordenamiento jurídico y que goza de primacía frente a cualquier otra disposición normativa. En la especie, se aplicó el Código Tributario, además de una resolución reglamentaria que fue emitida a efecto de lograr la mejor operativización de la ley, en base a lo dispuesto por el artículo 64 de la propia Ley N° 2492, que le faculta a la Administración Tributaria a dictar normas administrativas de carácter general a los efectos de la aplicación de las normas tributarias.


En cuanto a la afirmación efectuada por el demandante en sentido que la Administración Tributaria es también competente para procesar el ilícito tributario que hubiera identificado en la conducta del sujeto pasivo, independientemente que el monto determinado en la resolución administrativa correspondiente sea pagado o impugnado mediante los recursos establecidos por ley, dado que la norma señala claramente, “sin perjuicio”, debe quedar claro que en el presente proceso no se encuentra en discusión la competencia de la Administración Tributaria para procesar el ilícito tributario, sino simplemente la oportunidad, el momento o la forma en que debió hacerlo, respetando los derechos del sujeto pasivo y con pleno sometimiento a la ley, como dispone el inciso c) del artículo 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo, N° 2341.


Como ya fuera expresado en los párrafos anteriores, la aplicación del inciso 2) del artículo 19 de la RND N° 10-0037-07 no es diferente a lo dispuesto por el artículo 128 de la Ley N° 2492, pues al contrario de lo afirmado por el demandante, en el presente caso, al haberse determinado la existencia de tributos indebidamente devueltos al sujeto pasivo a través de una resolución administrativa, sin incluir en ella la aplicación de la sanción correspondiente, sino más bien, seguir la imposición de la sanción a través de una resolución sancionatoria posterior, sin que la primera hubiera adquirido ejecutoria, en resguardo del derecho del sujeto pasivo a la presunción de inocencia y al debido proceso, la emisión de la resolución sancionaría en este caso, se encontraba subordinada a la ejecutoria de la resolución administrativa que determinó la existencia de tributos indebidamente devueltos. En el supuesto que la Administración Tributaria no probara que se produjo la devolución indebida de impuestos a través de una resolución ejecutoriada, mal podría aplicarse una sanción, pues ésta se produciría sobre una presunción y no sobre un hecho cierto y probado, llevando a su vez a la vulneración de los derechos del contribuyente.


Sobre lo dispuesto por el inciso i) del artículo 9 de la Ley N° 2166, respecto de las atribuciones del Servicio de Impuestos Nacionales para dictar resoluciones de directorio que faciliten la operativización de las actuaciones tributarias y que el alcance de la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0037-07 debería haberse orientado únicamente a la operativización del artículo 128 de la Ley N° 2492 y no a restringir las atribuciones de la Administración Tributaria para sancionar la conducta de los contribuyentes, se trata de una afirmación que no encuentra sustento, pues simplemente la interpretación de la Autoridad Jerárquica al resolver el recurso que fuera deducido, interpretó correctamente las normas en sentido objetivo y de sometimiento pleno a la ley de los administradores y de los administrados, como corresponde a la concepción del Estado de Derecho.


Respecto de la aseveración del demandante en sentido que la aplicación del inciso 2) del artículo 19 de la RND N° 10-0037-07, contradice lo dispuesto por el artículo 128 de la Ley N° 2492, sin considerar en su real dimensión la aplicación del artículo 410 de la Constitución Política del Estado, en cuanto  la aplicación preferente de la ley frente a cualquier otro tipo de resolución, en los párrafos anteriores ya fueron fundamentadas y explicadas las razones por las que no se encuentra que haya contradicción entre las normas señaladas, pero debe precisarse además que la aplicación del principio de jerarquía normativa expresado en el artículo 410 de la Constitución Política del Estado, se da en virtud de contradicción o duda en la alternativa de producirse colisión entre dos normas de diferente jerarquía aplicables a un mismo supuesto, lo que en el caso presente no ocurre, porque como fue ampliamente fundamentado, el recurso de alzada deducido en contra de la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 00156 se hallaba pendiente de resolución cuando fue emitida la Resolución Sancionatoria GDLP-AISC N° 001693, lo que motivó que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz, a través de la Resolución ARIT-LPZ/RA 0149/2009, anulara la Resolución Sancionatoria GDLP-AISC N° 001693, hasta el estado que la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 00156 adquiera firmeza en el importe que establezca la resolución que sea ejecutoriada, y que correctamente, la Resolución Jerárquica AGIT-RJ-0251/2009 confirmó.


Finalmente, en cuanto a la presunción de constitucionalidad del artículo 18 de la Ley N° 2492, por lo que en concepto del demandante el procedimiento sancionador iniciado contra la empresa Occidental Bolivia SRL., es válido y legal, corresponde precisar que no cabe la menor duda que se presume la constitucionalidad de la norma invocada por el demandante, pero éste incurrió en un error conceptual, pues la misma hace referencia a la condición contractual, la que no tiene relación alguna con el objeto del proceso en la causa en estudio, con el añadido que el demandante se limitó a citar la norma en cuestión, sin cumplir con su deber procesal de fundamentar el supuesto agravio, lo que no puede ser suplido por este Supremo Tribunal de Justicia y no le permite desarrollar mayores consideraciones al respecto.

Que, del análisis precedente, el Supremo Tribunal de Justicia concluye que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, al pronunciarse a través de las Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0251/2009 de 21 de julio de 2009, no ha incurrido en ninguna conculcación de normas legales, al contrario, se limitó a la correcta interpretación y aplicación de las normas jurídicas, de manera tal que se ajustan a derecho; máxime si los argumentos expuestos en la demanda no desvirtúan de manera concluyente, los fundamentos y razones expuestas en los documentos cuya impugnación fue base de la presente demanda.


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por los arts. 778 y 781 del Código de Procedimiento Civil, los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contencioso administrativa de fojas 14 a 16 y vuelta, interpuesta por Franz Pedro Rozich Bravo, Gerente Distrital a.i. La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; en consecuencia mantiene firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ/0251/2009 de 21 de julio de 2009, pronunciada en recurso jerárquico por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.

Regístrese, notifíquese y archívese.



Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena