SALA PLENA


SENTENCIA:                                    273/2015.

FECHA:                                Sucre, 25 de junio de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        543/2009.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.  

MAGISTRADO RELATOR:                Jorge Isaac von Borries Méndez.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Dora Montenegro Caballero en su calidad de Gerente Sectorial a.i., contra la Autoridad General de Impugnación.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 73 a 76 vta., impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0300/2009 de 28 de agosto de 2009; la respuesta a la demanda de fs. 83 a 87; la réplica de fs. 106 a 107; la dúplica de fs. 112 a 114; los antecedentes procesales.


CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales, representada legalmente por su Gerente Sectorial Dora Montenegro Caballero, dentro el plazo previsto por ley, interpone demanda contencioso administrativa, expresando en síntesis lo siguiente:


Señala que la Autoridad de Impugnación Tributaria no tomó en cuenta la extensa jurisprudencia que sustenta su demanda, la cual es de cumplimiento obligatorio. En ese sentido se refiere a la Sentencia Nº 217/2008 emitida el 27 de agosto de 2008, dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Regional La Paz contra la Superintendencia Tributaria General, referido a la aplicación de los arts. 52 y 53 de la Ley 1340, específicamente sobre el cómputo de la prescripción conforme establece el repetido art. 53 in fine que dispone, que el término de prescripción corre desde el 1º de enero de año calendario siguiente a aquel que se produjo el hecho generador. A continuación señala que bajo esa lógica interpretativa, para el hecho generador del IVA e IT en los periodos abril, mayo, junio de 2003, el término de prescripción se inició el 1 de enero de 2004, y operaba al 31 de diciembre de 2008, sin embargo se le notifico con la Resolución Determinativa Nº 52/2008 el 30 de diciembre de 2008, con lo cual se interrumpió el curso de la prescripción.


A continuación el demandante cita la Sentencia Constitucional Nº 0028/2005 de 28 de abril de 2005 referida a la prescripción, y afirma que para el caso, los hechos generadores se produjeron durante la vigencia de la Ley “1340” que establecía un plazo de prescripción de cinco años para que la Administración pueda determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes y exigir el pago de tributos cuya determinación o liquidación es periódica, que el hecho generador se produce al finalizar el periodo de pago respectivo, lo que implica que la acción de la administración para determinar y cobrar obligaciones correspondientes a hechos generadores acaecidos antes de noviembre de 2003, prescribe a los cinco años.


Posteriormente, el demandante cita al Auto Supremo Nº 309 de 1 de agosto de 2008, referido a la irretroactividad de la ley contenida en el art. 33 de la Constitución Política del Estado, más aun cuando el periodo fiscalizado corresponde a la gestión 1998, es decir cuando estaba en plena vigencia la Ley 1340 de 28 de mayo de 1992, por lo que queda establecido de manera indubitable que la multa por mora establecida por la Ley 1340 y la sanción por evasión, previstas ambas como formas o tipos de contravenciones tributarias establecidas por el art. 70 de la Ley Nº 1340, no pueden ser dejadas sin efecto en aplicación a lo dispuesto por el art. 150 del Código Tributario vigente, precisamente en cumplimiento al principio de irretroactividad. En conclusión manifiesta que la determinación de la deuda tributaria de Vintage Petroleum Boliviana Ltda., han sido originados desde la cobertura y competencia de la Ley 1340, que de acuerdo a la Sentencia Constitucional Nº 0028/2005, todos los procesos iniciados durante la vigencia de la Ley 1340, deben seguir bajo la misma tutela.


Por los argumentos que señala interpone demanda contencioso administrativa pidiendo se emita resolución que REVOQUE parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0300/2009 de 28 de agosto de 2009, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, manteniéndose firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 052/2008, emitido al contribuyente VINTAGE PETROLEUM BOLIVIANA LTDA.


CONSIDERANDO II: Que, citado con la demanda, Rafael Vergara Sandóval, Director Ejecutivo a.i., de la Autoridad General de Impugnación Tributaria mediante memorial de fs. 83 a 87 responde negativamente a la demanda bajo los siguientes términos:


Indica que el art. 52 de la Ley 1340 dispone que la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación impositiva, aplicar multas, hacer verificaciones, rectificaciones o ajustes, y exigir el pago de tributos, multas, intereses y recargos, prescribe a los cinco años. Por su parte el art. 59 de la Ley 2492 señala que prescribirán a los cuatro años las acciones de las Administración Tributaria para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos, 2. Determinar la deuda tributaria, 3. Imponer sanciones administrativas y 4. Ejercer su facultad de ejecución tributaria. Que en materia de ilícitos tributarios, el art. 33 de la Constitución Política del Estado abrogada, aplicable para el caso, establece que la Ley rige para lo venidero y no tiene efecto retroactivo, excepto en materia social cuando lo determina expresamente o en materia penal cuando beneficie al delincuente. En tal sentido el art. 150 de la Ley 2492 prevé que las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable, es decir tratándose de ilícitos tributarios, procede la aplicación retroactiva de la ley más benigna. Por tanto en cuanto a los plazos de prescripción que son inherentes a materia sustantiva y no adjetiva, es de aplicación la norma legal vigente al momento de ocurrido los hechos en virtud a la Disposición Transitoria Primera de la Ley 2492 es decir la Ley 1340; sin embargo, en el campo de ilícitos tributarios son aplicables retroactivamente las Leyes que establecen términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable, en cumplimiento de los arts. 33 de la Constitución Política del Estado abrogada, vigente para dichos periodos, por lo que en el caso se debe aplicar en forma retroactiva la Ley penal tributaria más benigna para el infractor sólo en relación al cómputo de prescripción para la sanción por ser materia penal tributaria, en consecuencia corresponde el cómputo de prescripción de cuatro años conforme disponen los arts. 59-3) y 154-I de la Ley 2492.


Expresa que la Sentencia Constitucional 0028/2005 de 28 de abril de 2005, señala que la retroactividad prevista en el art. 33 de la abrogada Constitución Política del Estado se aplica enteramente en el caso de autos, por cuanto este versa sobre la prescripción de la sanción por ilícito tributario y la aplicación de la norma punitiva es más favorable para el sujeto pasivo. A su vez sobre la Sentencia Nº 217/2008, ésta se pronuncia sobre la prescripción de la obligación tributaria y no sobre la prescripción de la sanción, por lo que no tiene nada que ver con el caso de autos, por no ser análoga y por tanto impertinente su invocación por parte de la Administración Tributaria. Finalmente, respecto al Auto Supremo Nº 309 de 1 de agosto de 2008 se tiene que éste versa sobre la omisión de pago del IUE, así como la calificación de la conducta y no sobre las prescripciones más breves, ni la omisión de pago del IVA e IT. A continuación cita al Auto Supremo Nº 382 de 30 de noviembre de 2007, referido a que se debe aplicar las disposiciones más favorables al contribuyente, en el caso presente cuatro años. Acota que sin perjuicio de lo que dijo, el art. 5 de la Ley 2492 prescribe, que sólo son fuentes del derecho tributario, con carácter limitativo, la Constitución Política del Estado, los Convenios y Tratados Internacionales aprobados por el Poder Legislativo, el Código Tributario, las Leyes, los Decretos Supremos, las Resoluciones Supremas y las demás disposiciones de carácter general dictadas por los órganos administrativos facultados al efecto, consiguientemente, los Autos Supremos no constituyen fuentes del Derecho Tributario, sino son precedentes jurisdiccionales que construyen la jurisprudencia boliviana en distintos ámbitos, empero no son vinculantes cuando existen leyes expresas.


En tal sentido en mérito de lo fundamentado solicita se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución Jerárquica AGIT-R/0300/2009 de 28 de agosto de 2009, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.


CONSIDERANDO III: Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, en relación con los datos procesales y la Resolución del Recurso Jerárquico impugnado, replica y dúplica y en consideración de que el objeto de la controversia para el caso radica en la aplicación de la prescripción en virtud de la Ley 1340 o de la Ley 2492, se establece lo siguiente:

El Procedimiento Contencioso Administrativo, constituye garantía formal que beneficia al sujeto administrado, librándolo del abuso de poder de los detentadores del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición precisamente del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa. En consecuencia, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación así como de la administración tributaria. Conforme lo dispone el art. 109-I de la Constitución Política del Estado, que señala que todos los derechos por ella reconocidos son directamente aplicables y gozan de iguales garantías para su protección, de su parte los arts. 115 y 117-I de la misma norma, garantiza el derecho al debido proceso que se constituye también en uno de los principios de la jurisdicción ordinaria conforme al mandato del art. 30-12 de la Ley del Órgano Judicial que señala: “…impone que toda persona tenga derecho a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido en disposiciones jurídicas generales aplicables a los que se hallen en una situación similar”.


Para el caso de autos, debe partirse analizando el principio de favorabilidad que rige en materia penal, aplicable también al ámbito punitivo administrativo. Recordar que su aplicación opera como una excepción al principio de la irretroactividad de la ley señalado en el art. 33 de la anterior Constitución Política del Estado y el art. 123 de la actual Constitución Política del Estado, que como se sabe, no se limita sólo a los supuestos en los que la nueva normativa descriminaliza la conducta típica o disminuye el quantum de su pena, sino también, cuando la nueva ley (sea material, procesal o de ejecución) beneficia al sujeto sobre el que deba ser aplicada, ya como procesado o condenado. También debe recordarse que el principio nace de la idea de que la ley penal expresa la política de defensa social que adopta el Estado en un determinado momento histórico, en su lucha contra la delincuencia, y que toda modificación de las normas penales expresa un cambio en la valoración ético-social de la conducta delictiva, en el cómo y la forma en que ha de ejecutarse la acción represora del Estado frente a la realización del hecho delictivo y en las reglas de ejecución de la consecuencia jurídica del delito, esto es, la sanción penal, que para el caso sería la sanción administrativa emitida por la Administración Tributaria.


Evidentemente, la irretroactividad como principio jurídico se funda en la necesidad de fortalecer la seguridad jurídica, uno de sus componentes es el de la certeza, en sentido de que las reglas de juego no sean alteradas para atrás; empero, la doctrina al respecto sostiene que las leyes tributarias pueden tener eficacia retroactiva siempre que estén establecidas expresamente en éstas y no contravengan principios constitucionales como la seguridad jurídica o la capacidad contributiva y de esa manera es que se asume en el art. 123 constitucional cuando establece: “La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo”, sin embargo en el mismo artículo también establece y limita el efecto retroactivo de las leyes para el caso en materia penal, cuando beneficie a la imputada o imputado. La Ley Nº 2492 Código Tributario Boliviano, en su art. 150 prescribe que las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo, sin embargo salva excepciones y una de ellas es precisamente cuando establezcan sanciones y cómputos más benignas.

Ahora bien, si se impugna la actuación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria al haber emitido la Resolución de Recurso Jerárquico que confirma la Resolución ARIT-SCZ/RA 0079/2009 de 1 de junio de 2009, dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, que revocó parcialmente la Resolución Determinativa GSH-DTJC N° 52/2008, de 23 de diciembre de 2008, dejando sin efecto la sanción por la conducta calificada como evasión correspondiente a los periodos abril, mayo y junio de 2003, en tal sentido, corresponde precisar si la autoridad de alzada y posteriormente la autoridad que resolvió el Recurso Jerárquico, aplicaron correctamente la normativa con carácter retroactivo al caso concreto, considerando que se trata de un procedimiento sancionador emergente del incumplimiento al ordenamiento jurídico tributario.


En autos se tiene que, si bien la contravención tributaria sanción en plena vigencia del art. 76 de la Ley 1340 Código Tributario, que establece un cómputo para efectos de prescripción, este artículo fue objeto de modificación con la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, la que cambia el término o plazo de prescripción de cinco a cuatro años contados desde el primer día del mes siguiente a aquel en que se cometió la contravención tributaria. En tal contexto y en aplicación del art. 33 de la Constitución Política del Estado aplicable para aquel periodo, ahora art. 123 de la actual Norma Fundamental arts. 66 de la Ley 1340 y 150 de la Ley 2492, corresponde la aplicación retroactiva de la ley tributaria más benigna a favor del infractor, tratándose de una sanción en materia tributaria penal como es la evasión fiscal, habiendo quedado prescrita la facultad del Servicio de Impuestos Nacionales a la fecha de notificación de la Resolución Determinativa el 30 de diciembre de 2008, por cuanto a esa fecha ya había transcurrido más de cuatro años, en mérito a que el término comenzó a computarse el 1 de enero de 2004 y concluyó el 31 de diciembre de 2007.


La Sentencia Constitucional 0028/2005 nombrada por el demandante establece que la prescripción de la obligación tributaria es distinta de la prescripción de las sanciones, por ser de diferente naturaleza, en consecuencia para las infracciones e ilícitos tributarios corresponde aplicar el principio de retroactividad de la ley y no así para la obligación impositiva que puede ser determinada en un procedimiento de verificación, en vista de que la aplicación retroactiva de la Ley penal más favorable (sustantiva, adjetiva o de ejecución), puede ser considerada como una garantía constitucional y a la vez un derecho constitucional para el imputado o sancionado, su interpretación debe realizarse en el marco de los arts. 13 y 256 de la CPE, que introducen dos principios que guían la interpretación de los derechos fundamentales: La interpretación pro persona y la interpretación conforme a los Pactos Internacionales sobre Derechos Humanos; así, en virtud a la primera, los jueces, tribunales y autoridades administrativas, tienen el deber de aplicar aquella norma que sea más favorable para la protección del derecho en cuestión -ya sea que esté contenida en la Constitución o en las normas del bloque de constitucionalidad- y de adoptar la interpretación que sea más favorable y extensiva al derecho en cuestión; y en virtud a la segunda (interpretación conforme a los Pactos Internacionales sobre derechos Humanos), tienen el deber de -ejerciendo el control de convencionalidad- interpretar el derecho de acuerdo a las normas contenidas en tratados e instrumentos internacionales en materia de Derechos Humanos ratificado o a los que se hubiere adherido el Estado, siempre y cuando, claro está, declaren derechos más favorables a los contenidos en la Constitución; obligación que se extiende, además al contraste del derecho con la interpretación que de él ha dado la Corte Interamericana de Derechos Humanos.


Por lo expuesto, en atención a los fundamentos señalados anteriormente, se constata que no hubo error o infracción legal alguna al realizar el cómputo de la prescripción de cuatro años conforme lo disponen los arts. 59-3 y 154-I de la Ley 2492, por lo que la resolución impugnada se encuentra a derecho.


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por los arts. 778 y 781 del Código de Procedimiento Civil, los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 73 a 76 vta., interpuesta por la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Dora Montenegro Caballero; en consecuencia mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0300/2009 de 28 de agosto de 2009 emitida por la Autoridad de Impugnación Tributaria por ende la Resolución Administrativa ARIT-SCZ/RA 0079/2009.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.


Regístrese, notifíquese y archívese.


Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena