SALA PLENA


SENTENCIA:                                    237/2015.

FECHA:                                Sucre, 2 de junio de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        440/2009.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales contra la autoridad General de Impugnación Tributaria.  

MAGISTRADA RELATORA:        Rita Susana Nava Durán.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido la Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales  Chuquisaca contra la  Autoridad General de Impugnación Tributaria.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 17 a 20, impugnando la Resolución  de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0163/2009 de 5  de mayo, emitida por  la Autoridad General de Impugnación Tributaria; contestación de demanda de fs. 40 a 42; réplica de fs. 47 a 48; dúplica de fs. 55 a 57 y los antecedentes.


CONSIDERANDO I: Que la Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales  Chuquisaca representada por Edwin Hurtado Urdininea, en el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso administrativa, pidiendo se revoque parcialmente la Resolución Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0163/2009 de 5 de mayo, emitida por la Autoridad General de Impugnación, con los siguientes fundamentos:


  1. Refiere que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0163/2009 de 5  de mayo, reduce la sanción correctamente establecida por efecto de un pago parcial realizado por el contribuyente antes de emitirse la Resolución Determinativa, en la que se establecía la deuda tributaria a cabalidad; sin embargo, de una lectura correcta de la normativa, se constató que la autoridad señalada incurrió en errónea interpretación de cálculo de la sanción por Omisión de Pago del Impuesto a las Transacciones IT.


  1. La deuda tributaria calculada contra el contribuyente, emerge del proceso determinativo en el que se estableció la suma de Bs. 154.864,00 equivalente a 107.875.00 UFVs, importe que incluía todos los componentes de la deuda tributaria; empero el contribuyente alegó que al haberse establecido el tributo omitido actualizado, en la suma de Bs. 82.109 en la Resolución Determinativa Nº 85/2008, y haber efectuado este pago el 7 de noviembre de 2008, la obligación tributaria se extinguió conforme  el art. 51 de la Ley Nº 2492; sin embargo, aclara que el contribuyente al haber efectuado dicho pago, sólo cubrió los trimestres correspondientes a marzo, junio, septiembre de 2004, más el 20% de la sanción y parte de la deuda del cuarto trimestre del IT.



  1. Manifiesta que la administración tributaria se enmarcó en los arts. 148, 160. 3, 165 y 47 de la Ley Nº 2492, por lo que el contribuyente es responsable de haber incurrido en el ilícito tributario, que cuando realizó el pago y presentó los descargos en el Departamento Técnico Jurídico (boleta 1000 y Declaraciones Juradas en los formularios 200 y 400) antes de concluir la notificación, pero ya iniciada con la Resolución Determinativa, éste tenía conocimiento que el término para la presentación de los descargos había fenecido, y debía efectuar el pago total de la deuda tributaria para poder beneficiarse con el 20% de la sanción, si es que la realizaba en esta instancia conforme establece el art. 156 de la Ley Nº 2492, ya que al haber pagado una suma menor, correspondía la sanción del 100%.


  1. La interpretación realizada por la autoridad impugnada, surge del hecho de que el contribuyente canceló el IT correspondiente a los trimestres marzo, junio y  septiembre de 2004 en la suma de Bs. 1.372, Bs. 1.597 y Bs. 8.948, que incluyen mantenimiento de valor, intereses, multa por incumplimiento a deberes formales y el 20% de la sanción. El 7 de noviembre de 2008, con anterioridad de la notificación con la Resolución Determinativa, concluida el 10 de noviembre de 2008, por tanto según la autoridad recurrida corresponde el beneficio de la reducción de la sanción por el IT en un 80% por los períodos señalados, mas no para el período diciembre de 2004, ni para el IVA, por cuanto  la deuda tributaria no fue cancelada en su totalidad, con tal aseveración reconoce que no se pagó la deuda tributaria en su totalidad, por tanto no podía beneficiarse el contribuyente con la reducción de sanción establecida en el art. 156 de la Ley Nº 2492, ya que debía pagar el importe total del IVA y el cuarto trimestre del IT.


  1. Existen suficientes argumentos legales para sostener que la Autoridad impugnada, al revocar parcialmente la Resolución Determinativa, no dio cumplimiento a lo establecido por el Código Tributario, su Decreto Reglamentario ni las Resoluciones normativas de carácter general.


  1. La Resolución impugnada sustentó su criterio en base al art. 7 del DS Nº 21532 (Reglamento del IT), que establece que el impuesto se liquidará y pagará por períodos mensuales a base de declaraciones juradas, los contribuyentes deberán presentar la declaración jurada y pagar el impuesto resultante, dentro de los quince días siguientes a la finalización del mes al que corresponda; así como en el DS Nº 25619 de 17 de diciembre de 1999, que establece nuevas fechas de vencimiento para la presentación de declaraciones juradas y pago de los impuestos de liquidación periódica mensual, considerando el último dígito del NIT, concluyendo que la deuda tributaria se determina por período e impuesto.


  1. Conforme la normativa citada, el IT es de liquidación y pago mensual, cuando el contribuyente procede de manera voluntaria al cumplimiento de sus obligaciones tributarias, empero en el caso, la deuda del contribuyente emerge de un proceso determinativo de oficio, en el cual se  revisó además del IT el IVA, constituyéndose una sola deuda que incluye ambos impuestos, por lo tanto la autoridad tributaria no puede pretender que la deuda tributaria sea divida por impuestos, ya que esta es una sola y se encuentra establecida en la Resolución Determinativa Nº 85/2008, por consiguiente no es factible que el contribuyente se beneficie con la reducción de sanciones, ya que no efectuó pago total de la deuda tributaria establecida en el proceso de fiscalización.


CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 31 de agosto de 2009 (fs. 23) y corrida en traslado a la Autoridad General de Impugnación Tributaria, representada por Rafael Rubén Vergara Sandoval, éste responde negativamente (fs.40 a 42), solicitando se declare improbada con el  siguiente fundamento:


  1. Señala que el art. 156. num. 1 de la Ley Nº 2492 Prevé: “Las sanciones pecuniarias establecidas en este Código para ilícitos tributarios, con excepción de los ilícitos de contrabando se reducirán conforme a los siguientes criterios: 1.El pago de la deuda tributaria después de iniciada la fiscalización o efectuada cualquier notificación inicial o requerimiento de la Administración Tributaria y antes de la notificación con la, Resolución Determinativa o Sancionatoria determinará la reducción de la sanción aplicable en el ochenta (80%) por ciento”, asimismo refiere que el Reglamento del Código Tributario DS Nº 27310 de 9 de enero de 2004 aplicable al caso, antes de la modificación dispuesta por el DS Nº 27874 de 26 de noviembre de 2004, establecía que: “La reducción de sanciones en el caso de la contravención tributaria definida como omisión de pago procederá siempre que se cancele previamente la deuda tributaria incluyendo el porcentaje de sanción que pudiera corresponder, sin perjuicio de desarrollo del procedimiento sancionatorio ulterior”.


  1. Refiere que el contribuyente canceló en su totalidad el IT correspondiente a los trimestres marzo, junio y septiembre de 2004, en la suma de Bs. 1.372, Bs. 1.597, y Bs. 8.948 (que incluyen mantenimiento de valor, intereses, multa por incumplimiento a deberes formales y el 20 % del sanción) el 7 de noviembre de 2008, con anterioridad a la notificación efectiva de la Resolución Determinativa (10 de noviembre de 2008), en consecuencia queda extinguida la deuda tributaria por el IT en un 80% por los períodos señalados, en aplicación de lo dispuesto en el  art. 156. num. 1 de la Ley  Nº 2492 y el art. 38 del DS Nº 27310, lo que no ocurre para el períodos trimestral de diciembre de 2004.


  1. Por otro lado, manifiesta que el art. 47 de la Ley Nº 2492 establece que  la deuda tributaria es el monto total que debe pagar el sujeto pasivo después de vencido el plazo para el cumplimiento de la obligación tributaria, constituida por el Tributo Omitido (TO), las multas (M) cuando correspondan, expresadas en Unidades de Fomento a la Vivienda (UFVs) y los intereses (r). Asimismo, el art. 8 del DS Nº 27310 dispone que la deuda tributaria se configura al día siguiente de la fecha del vencimiento del plazo para el pago de la obligación tributaria, y debe incluir la actualización e intereses, y que las multas formarán parte de la Deuda Tributaria a la fecha en que sean impuestas a los sujetos pasivos, a través del Resolución Determinativa Sancionatoria, según corresponda.
  2. Que la citada normativa, en la descripción del contenido y el alcance de la Deuda Tributaria, no prevén que es el monto total contemplado en la Resolución Determinativa o Sancionatoria; por el contrario, señalan que la Deuda Tributaria es el monto total constituido por el Tributo Omitido (TO), las Multas(M), cuando correspondan, y los intereses (r), aclarando que se configura al día siguiente de la fecha del vencimiento del plazo para el pago del obligación tributaria, es decir por tributo específico y en relación a cada período de pago. En ese sentido el art. 7 del DS Nº 21532 que Reglamenta el IT, prevé que el Impuesto a las Transacciones se liquidará y pagará por períodos mensuales, a base de declaraciones juradas. En cuanto al Impuesto al Valor Agregado (IVA), según el art. 10 del DS Nº 21530, los contribuyentes deberán presentar la declaración jurada y pagar el impuesto resultante, dentro de lo quince días siguientes a la finalización del mes al que corresponda. Asimismo el DS Nº 25619 de 17 de diciembre de 1999, establece nuevas fechas para la presentación de declaraciones juradas y pago de los impuestos de liquidación periódica mensual, considerando el último digito del NIT, coligiéndose que la deuda tributaria se determina por impuestos y por período de pago.


CONSIDERANDO III: Que al haberse utilizado el derecho de réplica y  dúplica previsto en el art. 354. II del Código de Procedimiento Civil, corresponde resolver el fondo de la causa de conformidad al art. 354. III del cuerpo legal citado.


Que de la compulsa de los datos del proceso, se establece que el objeto de la controversia se circunscribe a determinar “Si la Autoridad demandada en su Resolución de Recurso Jerárquico impugnada- actuó correctamente, al haber  establecido que el contribuyente pagó en su totalidad la obligación tributaria del IT correspondiente a los trimestres marzo, junio y septiembre de 2004, incluyendo mantenimiento de valor, intereses, multa por incumplimiento a deberes formales y el 20 % de la sanción antes de la notificación con Resolución Determinativa, y en consecuencia quedaba extinguida la deuda tributaria por el IT en un 80% por los citados períodos”.

Una vez analizado el contenido de los actos y Resoluciones Administrativas y los argumentos y defensa formuladas por las partes en la presente controversia, corresponde realizar las siguientes consideraciones:


  1. De la revisión de antecedentes administrativos, se tiene que la Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales de Chuquisaca emitió Orden de Verificación Interna Nº 1007OVE2007, el 30 de julio de 2007, ordenando la verificación de ventas del contribuyente Jaime Jorge Balanza Calderón, por los períodos enero a noviembre de 2004 por el IVA e IT, posteriormente emite Vista de Cargo Nº 10-VC-VE-1007OVE2007-015/2008 de 4 de agosto de 2008, para luego emitir la Resolución Determinativa 85/2008, determinando como tributo omitido un importe de Bs. 82.109, resolución que es notificada al contribuyente, el 10 de noviembre de 2008 (fs. 2, 59 a 61 y 132 a 139 del anexo 1), resolución que es impugnada por el contribuyente el 28 de noviembre de 2008, a través de recurso de alzada, alegando haber cancelado la deuda tributaria antes de haber sido notificado con la Resolución Determinativa, que fue resuelto por Resolución de Recurso de Alzada STR/CHQ/RA 0061/2009 de 20 de febrero de 2009, revocando parcialmente la Resolución Determinativa por efecto del pago parcial, estableciendo como deuda tributaria 7.932 UFVs; dicha determinación fue objeto de recurso jerárquico por parte del contribuyente,  en cuyo mérito se dictó la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0163/2009 de 5 de mayo, que revocó parcialmente la resolución de alzada, dejando sin efecto la sanción del IT por los trimestres de marzo, junio y septiembre de 2004,  por el pago efectuado en aplicación del art. 156. num.1 de la Ley Nº 4292 y el art. 12 de DS Nº 27874 modificado por el art. 38 del DS Nº 27310, manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria por el IT para el cuarto trimestre, más la sanción del 100 % de Bs. 5.078, así como la deuda del IVA de Bs. 125.826.


  1. La Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales de Chuquisaca, alega como fundamento de su demanda contencioso administrativa, que la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada, redujo la sanción establecida en la Resolución Determinativa, en la que se establecía la deuda tributaria a cabalidad, por efecto de un pago parcial realizado por el contribuyente, sin embargo incurrió en errónea interpretación del cálculo de la sanción por Omisión de Pago del IT.


  1. Al respecto se tiene que a fs. 145 a 157 Anexo 1, el contribuyente mediante memorial de 7 de noviembre de 2008, presentó prueba de reciente obtención consistente en copias de los formularios 200 y 400 por los trimestres de marzo, junio, septiembre y diciembre, y las boletas de pago  correspondientes por los siguientes montos: Bs. 1.372, Bs. 1.597 y Bs. 8.948, por los trimestres de marzo, junio y septiembre 2004, mismos que contemplan el tributo omitido establecido según la Resolución Determinativa, más el mantenimiento de valor, intereses, multa por incumplimiento de deberes formales y el 20% de la sanción, empero los citados descargos no fueron considerados válidos por la Administración Tributaria, por no cumplir lo establecido por el art. 81 del Ley Nº 2492.


  1. Por otro lado a fs. 143 del mismo anexo, cursa notificación con la Resolución Determinativa Nº 85/2008 efectuada el 10 de noviembre de 2008, posterior a los pagos efectuados por el contribuyente, es decir antes de que dicho acto surta los efectos legales correspondientes, acto que modifica la determinación de la deuda tributaria por el IT, quedando extinguida por el pago realizado, y determina una reducción de la sanción en un 80% de la sanción, conforme lo previsto en el art. 156. num. 1 de la Ley Nº 2492 que señala: “El pago de la deuda tributaria después de iniciada la fiscalización o efectuada cualquier notificación inicial o requerimiento de la Administración Tributaria, y antes de la notificación con la Resolución Determinativa o Sancionatoria, determinará la reducción de la sanción aplicable en el ochenta (80%) por ciento”; no obstante de ello, a criterio de la administración recurrente los pagos efectuados por el contribuyente deben ser considerados como pagos a cuenta de la deuda y no otorgarle  beneficios por reducción de sanciones, en virtud de no haber efectuado el pago total de la deuda  tributaria, y mantenerse el 100% de la sanción.


  1. El art. 8 del Reglamento al Código Tributario DS Nº 27310, dispone que la deuda tributaria se configura al día siguiente de la fecha del vencimiento del plazo para el pago de la obligación tributaria, y debe incluir la actualización e intereses, y que las multas formarán parte de la Deuda Tributaria a la fecha en que sean impuestas a los sujetos pasivos, a través de la Resolución Determinativa, Resolución Sancionatoria, según corresponda. Por otro lado el art. 38 de la  misma norma establece: a) “La reducción de sanciones en el caso de la contravención tributaria definida como omisión de pago, procederá siempre que se cancele previamente la deuda tributaria incluyendo el porcentaje de sanción que pudiera corresponder, sin perjuicio del desarrollo del procedimiento sancionatorio ulterior”, normativa que fue modificada por el art. 12 del DS Nº 27874 de 26 de noviembre de 2004, que establece que la sanción se aplicará tomando en cuenta la reducción de sanciones prevista en el art. 156 de la Ley Nº 2492, considerando el momento en que se pagó la deuda tributaria que no incluía sanción. Asimismo se debe tomar en cuenta que el  art. 7 del DS Nº 21532, que Reglamenta el IT, que establece que el impuesto se liquidará y pagará por períodos mensuales a base de declaraciones juradas, normativa que fue modificada por el DS Nº 25619 de 17 de diciembre de 1999, que establece la presentación de declaraciones juradas y pago de los impuestos de liquidación periódica mensual, considerando el último dígito del NIT; infiriéndose que la deuda tributaria se determina por período e impuesto, y se divide en tributo omitido e intereses actualizados y las multas, ya que estas últimas solo pueden ser impuestas con la resolución determinativa y/o resolución sancionatoria.


  1. De los pagos efectuados, se establece que el contribuyente aceptó las observaciones del IT, haciendo efectivo dicho pago el 7 de noviembre de 2008, a cuyo efecto presentó las declaraciones juradas del IVA e IT correspondientes a los trimestres marzo, junio, septiembre y diciembre 2004 (fs. 146 a 157 de Anexo 1) compensando el IVA y efectuando pagos por el IT; es decir que pagó parte de este último impuesto (trimestres 1ro, 2do y 3ro), con anterioridad a la notificación con la Resolución Determinativa 85/2008,  que ocurrió el 10 de noviembre de 2008, por lo que le corresponde el beneficio de la reducción de la sanción por el IT en un 80% por los períodos señalados, en virtud de lo dispuesto en el art. 156. num. 1 de la Ley Nº 2492 y art. 12 del DS Nº 27874 modificatorio del art. 38 del DS Nº 27310 (RCTb), y no  así  para el período diciembre 2004, por cuanto la deuda tributaria no fue cancelada en su totalidad.


  1. En conclusión, se debe manifestar que en la resolución impugnada se actuó correctamente, al haber establecido que el contribuyente pagó en su totalidad la obligación tributaria del IT correspondiente a los trimestres marzo, junio y septiembre de 2004, incluyendo mantenimiento de valor, intereses, multa por incumplimiento a deberes formales y el 20 % de la sanción antes de la notificación con Resolución Determinativa, y en consecuencia quedaba extinguida la deuda tributaria trimestral por el IT en un 80% por los citados períodos, en ese sentido este tribunal considera que no se debe revocar parcialmente la resolución impugnada.


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por los arts. 778 y 781 del Código de Procedimiento Civil, los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contencioso administrativa de fs. 17 a 20, interpuesta por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en consecuencia se deja firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0163/2009 de 5 de mayo de 2009.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.


Regístrese, notifíquese y archívese.


Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena