SALA PLENA


SENTENCIA:                                    169/2015.

FECHA:                                Sucre, 20 de abril de 2015.

EXPEDIENTE N°:                        163/2008.

PROCESO:                                Contencioso Administrativo.

PARTES:        Empresa “PIO LINDO S.R.L.” contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADO RELATOR:                Pastor Segundo Mamani Villca.

Pronunciada en el proceso Contencioso Administrativo seguido por la Empresa PIO LINDO S.R.L. representada por su apoderado legal José Ferrufino Veizaga, en el que se impugna la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/737/2007 de 12 de diciembre de 2007 dictada por la Superintendencia Tributaria General.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda de fs. 481 a 495 de obrados, presentada por la Empresa PIO LINDO S.R.L.; consiguiente contestación de fs. 555 a 561 de obrados formulada por la Superintendencia Tributaria General; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.


CONSIDERANDO I: Que la presente sentencia es dictada en cumplimiento de la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 0035/2015-S2 de 16 de enero de 2015, en el proceso contencioso administrativo cuya demanda solicita la revocatoria total de la Resolución de Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/737/2007 de 12 de diciembre de 2007 y en consecuencia de la Resolución Determinativa GRACO Nº 38/2007 de 2 de abril de 2007 dictada por la Gerencia Distrital GRACO Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, declarando inexistente la obligación tributaria y sanción por evasión y omisión de pago por el monto global de Bs. 16.933.485.- equivalentes a UFVs. 13.989.991, en virtud de los siguientes argumentos que demuestran una injusta valoración de los medios de prueba en detrimento de los intereses de PIO LINDO S.R.L.


Señala que la Administración Tributaria mediante Resolución Determinativa GRACO 038/2007, estableció reparos por concepto de tributo omitido, accesorios de ley, multa por evasión y omisión de pago por los impuestos IVA, IT, IUE y RC IVA de los periodos fiscales julio 2003 a junio 2004.


Añade que durante la etapa de fiscalización externa ejecutada sobre la base de la Orden Nº 0005OFE0061 que finalizó el 01 de diciembre de 2006, la Administración Tributaria comunicó a PIO LINDO S.R.L. este hecho, habiendo la empresa presentado documentos de descargo. Posteriormente, sin tomar en cuenta los documentos presentados, el ente Fiscal, notificó la Vista de Cargo Nº 399-00050FE0061-48/06 de 15 de enero de 2007, en la que estableció un tributo omitido de Bs. 6.956.039 correspondiente a IVA, IT, RC-IVA e IUE, que sumados con los accesorios y multas, asciende a Bs.9.645.411. Asimismo, calificó la conducta de PIO LINDO S.R.L. como evasión, viéndose la empresa obligada a impugnar la Vista de Cargo, porque la administración no valoró los documentos de descargo consistentes en un Acta de Asamblea de Socios de 01 de agosto de 2003, que autoriza al Gerente General de la Empresa a obtener un préstamo por la suma de Bs.19.200.000, Testimonios de Préstamo de dinero del capital propio de un socio a favor de PIO LINDO S.R.L. y cuarenta y cinco cartas originales de fechas diferentes, que muestran constancia de los desembolsos del préstamo.


Afirma que la Resolución Determinativa GRACO Nº 38 de fecha 2 de abril de 2007, que se notificó a la empresa fiscalizada en fecha 19 de abril de 2007 y se le comunicó que la obligación impositiva de PIO LINDO S.R.L., de forma general, fue establecida en la suma de Bs. 17.192.784.- equivalentes a UFVs. 14.204.217 en la que se incluye el tributo omitido por Bs. 6.956.039.- los accesorios de ley Bs. 2.513.039, la multa por evasión (julio a septiembre 2003) de Bs. 192.362,00.- y la multa por omisión de pago (periodo de octubre de 2003 a junio 2004) de Bs. 7.532.345.-, situación que desencadenó en la formulación por parte de la empresa del Recurso de Alzada que la ley le franquea en defensa de sus intereses, mismo que fue resuelto mediante Resolución de Recurso de Alzada Nº STG-CBA/RA 0130/2007 de fecha 10 de agosto de 2007, anulando obrados hasta la emisión de la Resolución Determinativa.


Finalmente en Recurso de Jerárquico, mediante la resolución que impugna en esta oportunidad, se revocó totalmente la Resolución de Recurso de Alzada emitida por la Superintendencia Tributaria Regional de Cochabamba y se pronunció sobre el fondo de las cuestiones impugnadas declarando firme la deuda tributaria de Bs. 16.933.485.- equivalentes a UFVs. 13.989.991.- por los impuestos IVA, IT, IUE y RC-IVA correspondientes a los periodos fiscales de julio de 2003 a junio de 2004. En ese sentido, sostiene que la Administración Tributaria ilegal e injustamente desestimó las pruebas presentadas por PIO LINDO S.R.L. por aspectos formales, vulnerando el principio de informalidad que rige en materia administrativa. 


Respecto a esta última afirmación, alega que la administración tributaria desconoció la validez del Acta de Asamblea Extraordinaria de socios de 1 de agosto de 2003, sosteniendo que la misma no fue protocolizada ante Notaría de Fe Pública ni registrada en el Registro de Comercio. Similar argumento utilizó para desestimar las copias de Libros Mayores presentados a momento de impugnar la Resolución Determinativa, inobservado el principio de verdad material y los de demás principios que establece el art. 4 de la Ley Nº 2341.


En el fondo sostiene que los reparos, impuestos y las sanciones que estableció la administración tributaria, no tomaron en cuenta los documentos antes señalados y las escrituras de préstamo de dinero suscritas entre la empresa y uno de sus socios, testimonio Nº 1.448/2003 de 11 de agosto de 2003, que demuestra que ese monto fue ingresado y utilizado por la empresa PIO LINDO S.R.L., como préstamo del patrimonio propio e individual de Guillermo Alfredo Fernández Pommier sobre la base de la autorización que contiene el documento de Acta de Asamblea de Socios de 1 de agosto de 2003, siendo que este documento fue presentado cuando se impugnaba la Vista de Cargo, en Recurso de Alzada y Jerárquico, desconociendo la Superintendencia Tributaria General la validez del documento presentado, mismo que al ser un testimonio (documento público), goza de la fe probatoria que le otorga el Código Civil, art. 1289 y el art. 217 del Código Tributario Ley Nº 3092 de 7 de junio de 2005.


Respecto de las cuarenta y cinco cartas presentadas por la Empresa en copias legalizadas, sostiene que estas demuestran los desembolsos que el Sr. Guillermo Fernández Pommier efectuó a PIO LINDO S.R.L. en diferentes fechas, documentos que constituyen plena prueba de los referidos desembolsos. Sin embargo, fueron también desestimados por la Superintendencia Tributaria General, al igual que sucedió con la Escritura Pública Nº 1287/2004 de fecha 25 de junio de 2004, que demuestra el préstamo de dinero que hace el socio Guillermo Alfredo Fernández Pommier a PIO LINDO S.R.L. por la suma de Bs. 193.400,00 para los mismos fines que el anterior préstamo enunciado y los libros auxiliares de caja que fueron presentados como descargos.


En relación a la supuesta no inclusión de los préstamos en los pasivos de la empresa, aclara que estos, se encuentran registrados en la cuenta de activo con Código 1.1.02.01 Cuentas por Cobrar, debido a que en esta cuenta se encuentran registrados tanto activos como pasivos de PIO LINDO S.R.L., por lo que es evidente que los prestamos forman parte de los pasivos de la empresa en las gestiones 2003-2004.


Abordando los gastos financieros declarados no deducibles en el IUE, sostiene que la administración y la Superintendencia Tributaria General, hacen una inadecuada apreciación descartando los documentos probatorios presentados, al alegar que los préstamos bancarios obtenidos por la empresa fueron destinados en favor de los socios y no de la empresa, siendo que su finalidad fue la amortización de otros préstamos, refinanciamiento de préstamos, importación de materias primas u otros conforme a la prueba literal de fs. 262 a 389 de las pruebas adjuntas a la demanda.


Finalmente, respecto a la calificación de la conducta del contribuyente, por evasión fiscal del periodo julio a octubre de 2003 y de omisión de pago por el periodo de noviembre de 2003 a junio de 2004, que fueron impuestas a PIO LINDO S.R.L., manifiesta que de la documental aparejada a la demanda, se tiene que la empresa no incurrió en actos culposos ni dolosos a los que hace referencia al art. 114 de la Ley 1340 y 165 de la Ley de 2492.


CONSIDERANDO II: Por su parte Rafael Rubén Vergara Sandoval, Superintendente Tributario General, luego del traslado corrido, contesta la demanda en forma negativa, solicitando se declare improbada en virtud de los siguientes fundamentos:


Con la finalidad de desvirtuar la afirmación del demandante, aclara que de la fiscalización integral a la empresa PIO LINDO S.R.L. por los periodos fiscales de julio 2003 a enero 2004, se estableció reparos por IVA por ventas no declaradas en enero de 2004, correspondientes a una factura, depuración del crédito fiscal por gastos médicos de personas ajenas a la empresa y facturas cuyo original no fue presentado, observaciones con incidencia en el IUE, RC-IVA con facturas a nombre de terceros, en cuanto al IUE se determinó que la Cuenta CAJA presenta una diferencia entre depósitos y abonos, importe que el contribuyente no declaró como ingresos, con incidencia en el IVA e IT.


Refiriéndose a la afirmación de rechazo de medios probatorios presentados por PIO LINDO S.R.L., sostiene que estos no fueron desestimados como afirma el demandante, sino que de la compulsa de los antecedentes administrativos, se estableció que los medios probatorios presentados en las distintas instancias, no guardan coherencia con la composición de Balance General en las notas a los Estados Financieros, al efecto puntualiza que el Balance de Comprobación de sumas y Saldos de la empresa, contiene la cuenta Cuentas por Pagar con un importe de Bs.3.891, saldo que es inconsistente con el importe de Bs. 19.386.738.90 que la empresa habría adquirido como préstamo de uno de sus socios, siendo que el movimiento que registra la Cuenta por Pagar a lo largo de la gestión tampoco refleja registro del préstamo señalado como se videncia del Libro Mayor del Periodo agosto 2003 cuyo saldo es de Bs. 21.841.17, por lo que no se demostró el registro del préstamo y tampoco se justificó el origen de los recursos con los que cubrió sus gastos.


De igual manera, la administración, estableció que el Acta de Asamblea de socios que respalda el préstamo de dinero alegado por la empresa, no fue protocolizado ni registrado en Fundempresa conforme lo establecen las normas de comercio arts. 29 y 30 del Código de Comercio.


Los libros mayores presentados como pruebas en la instancia de Alzada, no cumplen los requisitos del art. 217 de la Ley Nº 3092 (Título V del CTb), ya que la empresa PIO LINDO SRL, presentó copias legalizadas ante Notario de Fe Pública, sin que este funcionario sea el tenedor de los documentos originales y por otra parte presentó fotocopias simples de Comprobantes de Egreso, que no los habilita para ser considerados como prueba de descargo. Es así, que la finalidad de la prueba es demostrar una realidad susceptible de ser demostrada, siendo que la finalidad de la misma se satisface cuando la prueba da certeza de esa realidad art. 200. I de la Ley Nº 3092.


Finalmente, sostiene que con relación a la calificación de la conducta del contribuyente, se aplicó la ley más benigna en virtud del periodo de transición legislativa  de la Ley Nº 1340 a la Ley Nº 2492, por lo que se modificó la conducta del demandante de omisión de pago a evasión para el periodo octubre de 2003 por ser la sanción más benigna, careciendo los argumentos expuestos por la empresa de contenido jurídico tributario.


Que no habiéndose hecho uso del derecho a réplica,  se dictó decreto de Autos para Sentencia el 03 de octubre de 2008 (fojas 592), sorteándose el expediente el 12 de marzo de 2013 (fojas 644).


CONSIDERANDO III: Que reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para la resolución de la controversia, corresponde realizar el control judicial sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General.


De los hechos narrados en la demanda y contestación, se evidencia que el objeto de la controversia radica en establecer si las pruebas aportadas por el demandante en sede administrativa, debieron o no ser evaluadas y consideradas para desvirtuar los reparos establecidos o en su caso, si fueron adecuadamente desestimadas.


Siendo este un proceso jurisdiccional que tiene por objeto el control sobre el ejercicio de los actos y procedimientos administrativos, se establece que:


En los hechos, compulsados los antecedentes y documentos presentados por el demandante, se establece con relación a la prueba de descargo, que la misma no fue correctamente evaluada, en inobservancia del art. 81 del Código Tributario que señala: “Las pruebas se apreciarán conforme a las reglas de la sana critica siendo admisibles solo aquellas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, debiendo rechazarse las siguientes: 1. Las manifiestamente inconducentes, meramente dilatorias, superfluas o ilícitas. 2. Las que habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas, ni se hubiera dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa. 3. Las pruebas que fueran ofrecidas fuera de plazo.”


En autos, las pruebas debieron apreciarse conforme a las reglas de la sana crítica, siendo admisibles aquellas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, que constituyen por ejemplo el Acta de la Asamblea General Extraordinaria de Socios de PIO LINDO S.R.L. de 1 de agosto de 2003, bajo la óptica de la Superintendencia Tributaria General, respalda el préstamo contraído por la Empresa de uno de sus socios como particular, pero al mismo tiempo observa que no fue protocolizada o registrada en FUNDEMPRESA, restándole la fe probatoria que le otorga el art. 217 del Código Tributario, siendo que el documento que cursa a fs. 90 del expediente, responde a la protocolización del documento de acta original, sosteniendo la Superintendencia que “si bien la misma (refiriéndose al Acta de Asamblea de Socios) respalda el préstamo pactado, no fue registrada….”, en principio reconociendo que demuestra el crédito y por otro lado la desestima por aspectos formales de manera ambigua, sin que se pueda entender si fue o no valorada en Recurso Jerárquico o pueda identificarse la fundamentación necesaria y exigida por la norma para rechazar o desestimar un elemento probatorio, siendo que en todo procedimiento probatorio el juez de la causa, debe ejecutar en base a la sana crítica y el análisis reflexivo de los hechos, la valoración de los medios probatorios presentados, para que en virtud de ello, de manera fundamentada la valore de forma positiva o negativa, pero siempre dejando constancia de la reflexión que lo impulsa a la valoración realizada en concreto, de lo contrario la decisión se torna arbitraria, ambigua y se aleja del derecho.


Consiguientemente, la afirmación que hace la Superintendencia Tributaria General cuando señala y descarta la documental ofrecida como prueba, consistente en el Acta de Asamblea General Extraordinaria de Socios, dos Testimonios de préstamo de dinero de uno de los socios a la empresa (documentos públicos originales) y las 45 cartas de desembolsos debidamente legalizadas y firmadas por Guillermo Fernández Pommier (fs. 90 a 133) de distintas fechas entre otros, sosteniendo que la empresa no demostró el origen de los fondos, lo que vulneró el art. 69 de la Ley 2492 que instituye la presunción a favor del sujeto pasivo de la relación tributaria que contiene el principio de buena fe y trasparencia, siendo obligación de la autoridad emitir resoluciones claras y concretas, más aún cuando se trata de los medios de prueba aportados por el contribuyente, sin lugar a ambigüedades. No consideró que los desembolsos de los importes fue autorizado mediante Acta de Asamblea General Extraordinaria de Socios de 01 de agosto de 2003, importe que asciende a Bs. 19.343.400; Bs. 193.400 más de los señalados en el Testimonio Nº 1448/2003 de 11 de agosto de 2003; por lo que se emitió el Testimonio Nº 1287/2004 de 25 de junio de 2004, préstamos que son otorgados por Guillermo Fernández Pommier a favor de la Empresa PIO LINDO S.R.L. por Bs. 193.440, documentos cursantes de fs. 134 a 136. Las notas de envió de dinero cursante de fs. 90 a91, de 7 y 28 de julio de 2003 mencionan también el Acta de Asamblea de Socios de 1 de agosto de 2003, aspecto que demuestra que el dinero enviado forma parte del  préstamo efectuado por Guillermo Fernández Pommier, según Testimonios Nº 1448/2003 de 11 de agosto de 2003 y Nº 1287/2004 de fecha 25 de junio de 2004 respectivamente. Además las 45 cartas de envío de dinero, fueron emitidas en el periodo comprendido el 07 de julio de 2003 y 07 de mayo de 2004.

Debe tenerse presente que las fotocopias legalizadas notariadas, del Libro de Caja de PIO LINDO S.R.L., correspondientes a los meses de julio de 2003 a junio 2004, cursante de fs. 137 a 268, acreditan el registro de los importes correspondientes a Préstamos Socios, montos que coinciden con los entregados por intermedio de las 45 notas en cuanto a fechas e importes. Cursan además de fs. 264 a 389, 390 a 466, documentos sobre préstamos bancarios, comprobantes de registro del ingreso y comprobantes de egreso.


Así también, mediante carta de 13 de marzo de 2008, cursante a fs. 261, la propia Superintendencia Tributaria General, realizó la entrega de fotocopias legalizadas de 45 cartas de desembolsos, (fs. 489) al representante legal de PIO LINDO S.R.L., que corresponde ser considerado.

El Código de Comercio en su Capítulo, Contabilidad, art. 36 y 44 señala que todo comerciante está en la obligación de llevar una contabilidad adecuada a la naturaleza, importancia y organización de la empresa, sobre base informe que permita demostrar la situación de sus negocios, una justificación clara de todos y cada uno de sus actos y operaciones sujetos a contabilización. Refiere también que en el libro diario se registrarán día y hora y en orden progresivo las operaciones realizadas por la empresa, de tal modo que cada partida exprese claramente la cuenta y cuentas deudoras y acreedoras con una glosa clara y precisa de tales operaciones y sus importes, con indicación de las personas que intervengan y los documentos que las respalden.


Asimismo los comprobantes contables antes de ser registrados debe analizar los efectos que la operación tiene sobre los elementos de la ecuación contable fundamental y clasificar dichos efectos en base a cuentas específicas, un comprobante diario debe reflejar:


En los Estados Financieros se muestran en forma agregada y sintética, los resultados económicos y financieros obtenidos por el negocio a lo largo de un ciclo contable, información que se plasma en el Estado de Resultados y el Balance General.


El art. 46 de la Ley Nº 843 menciona que el impuesto tendrá carácter anual y será determinado al cierre de cada gestión en las fechas en que disponga el reglamento, los ingresos y gastos serán considerados en el año en que termine la gestión en el cual se han devengado. El registro de transacciones, debe ser realizado cada día a cada momento, esto se debe al flujo interno y externo de los hechos financieros y económicos. El registro cronológico de estas transacciones se las realiza en el “Diario”. La anotación que se efectúa en este instrumento contable se denomina “asiento” que será plasmado después de un análisis contable, por lo tanto los gastos deben ser registrados en el momento en que ocurrieron.


Las Normas de Contabilidad Básicas, señalan respeto a otros ingresos o gastos, que cuando en el periodo se obtengan ingresos o gastos extraordinarios, es decir que no surgieron como consecuencia de las operaciones normales de la empresa. El resultado obtenido, luego de considerar estos ingresos o gastos extraordinarios, será la utilidad o pérdida de la gestión. Los gastos tienen incidencia en la gestión que corresponda, afectan al pago de los tributos del precio respectivo y estos a su vez tienen incidencia en el resultado de la gestión.


La Norma de Contabilidad Nº 1, Capitulo 1, Principios Contables, numeral 2 Principios Generales en su inciso m) Exposición señalan que los estados financieros deben contener toda la información y discriminación básica y condicional que sea necesaria para una  adecuada interpretación de las situación financiera y de los resultados económicos del ente a que se refieren.


Ahora bien, del precedente glosado, se establece que de los ingresos de dinero provenientes de préstamos conferidos por Guillermo Fernández Pommier a PIO LINDO S.R.L., que según el Servicio de Impuestos Nacionales, debían haberse incluido en la determinación de los impuestos, como se refleja en la Resolución Determinativa Graco Nº 38/2007 de fecha 2 de abril, emitida por la Administración Tributaria, quien no consideró sin embargo la copia legalizada del Acta de Asamblea General Extraordinaria de Socios de la Empresa PIO LINDO S.R.L. de fecha 1º de agosto de 2003, que autoriza la obtención del préstamo de Bs. 19.200.000.-, consignados en los Testimonios originales Nos 1448/2003 y 1287/2004 de fecha 11 de agosto de 2003 y 25 de junio de 2004 de prestado de dinero; las 45 cartas legalizadas mediante las cuales se envía el dinero del préstamo a PIO LINDO S.R.L. proveniente de Guillermo Fernández Pommier; tampoco se consideró las fotocopias legalizadas del Libro de Caja, que muestra el registro de los envíos donde las fechas y los montos registrados coinciden con los importes de las 45 cartas, cuyo importe total asciende a Bs. 19.343.400.-

En ese contexto, debe tomarse en cuenta que conforme el art. 180. I de la CPE, la jurisdicción ordinaria encuentra como fundamento a la verdad material, principio procesal que además se encuentra estipulado en el art. 4 inc. d) de la Ley 2341, aplicable al presente por permisión del art. 74. 1 de la Ley Nº 2492 y 201 de la Ley Nº 3092, por el cual, se obliga a las autoridades a fundamentar sus resoluciones con la prueba relativa sólo a los hechos y circunstancias, de la forma como ocurrieron y en estricto cumplimiento de las garantías procesales, es decir que se debe dar prevalencia a la verdad, a la realidad de los hechos, a la verdad pura, antes de subsumir el accionar jurisdiccional en ritualismos procesales que no conducen a la correcta aplicación de la justicia. La Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 1463/2013 de 22 de agosto señala: “En ese contexto, la jurisprudencia constitucional ha señalado: “El principio de seguridad jurídica refuerza esta idea, al garantizarle al ciudadano que la actividad judicial procurará, en todo caso y por encima de toda consideración, garantizar la efectiva protección de sus derechos constitucionales y legales accediendo a una justicia material o verdaderamente eficaz no una aplicación formal y mecánica de la ley, por el contrario, lograr que las consecuencias mismas de una decisión judicial debe significar una efectiva materialización de los principios, valores y derechos constitucionales…”. Conforme a lo expuesto, el valor superior “justicia” obliga a la autoridad jurisdiccional -en la tarea de administrar justicia- procurar la realización de la “justicia material” como el objetivo axiológico y final para el que fueron creadas el conjunto de instituciones” (Sentencia Constitucional Nº 0818/2007-R de 6 de diciembre).


Asimismo, la CPE en su art. 155. II y el art. 68. 6 de la Ley Nº 2492 garantizan el derecho al debido proceso y a la defensa, siendo uno de sus pilares fundamentales la actividad probatoria, aspectos que no han sido correctamente valoradas por las autoridades tanto en sede administrativa como en instancia recursiva de alzada y jerárquica, resultando evidente la inobservancia del mandato que contiene la norma antes citada, art. 55 (NULIDADES DE PROCEDIMIENTOS) del DS Nº 27113, Reglamento de la Ley 2341, refiere: “Será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesiones el interés público”. La autoridad administrativa, para evitar nulidades de actos administrativos definitivos o actos equivalente, de oficio o a petición de parte, en cualquier estado del procedimiento, dispondrá la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo o adoptara as medidas más convenientes para corregir los defectos u omisiones observados.”


Como se constató en este proceso judicial, las pruebas oportunamente aportadas por el sujeto pasivo, no fueron adecuadamente estimadas para la compulsa y análisis en el proceso, a tal extremo que es latente la incertidumbre respecto a que si fueron o no valoradas por la instancia administrativa como ya se puntualizó, resultando evidente la vulneración del derecho del contribuyente a la defensa plena y objetiva, puesto los documentos presentados en momento oportuno, fueron soslayados sin fundamento ni valoración que permita comprender cuál fue el entendimiento de la Administración para no valorarlos o no referirse a los motivos por los que se descartó la prueba en caso de que la hubiese valorado, situación de la que no existe certeza en los antecedentes del proceso administrativo, por el ambiguo proceder  de la Administración en este caso, cuya omisión e inobservancia de la obligación de saneamiento del proceso administrativo que inicialmente es obligación de la Administración, como efecto del control de legalidad  que se ejerce en este proceso judicial por la naturaleza jurídica que lo caracteriza, debe ser ejecutada como su consecuencia, siendo facultad privativa de la autoridad jurisdiccional establecer el alcance y efecto de su resolución.


En ese contexto, el Tribunal Supremo de Justicia ha desarrollado una línea jurisprudencial, con relación a la nulidad y anulabilidad establecido en los arts. 35. II y el art. 36. IV de la Ley 2341 de Procedimiento Administrativo de 23 de abril del 2002, al señalar que las nulidades y anulabilidades de los actos administrativos, solo podrán ser invocados mediante la interposición de los recursos administrativos previstos por Ley. La excepción a esta regla de invocación de las nulidades y anulabilidades, se encuentra en el art. 55 del DS Nº 27113 (Reglamento de la Ley 2341), que establece que se revocará el acto anulable cuando el vicio ocasione la indefensión o lesione el interés público. Entendiendo por indefensión, el no tener conocimiento del proceso en cuestión como señala la Sentencia Constitucional Nº 1357/2003-R de 18 de septiembre del 2003 al indicar: "(...) queda establecido de manera inobjetable que la indefensión en proceso, sólo puede ser denunciada y dada por cierta cuando se establece que la parte procesada no ha tenido conocimiento alguno del proceso seguido en su contra, de modo que no podrá alegarse aquélla cuando tuvo conocimiento material de la existencia del proceso e incluso intervino en él presentando memoriales y formulando peticiones inherentes a su defensa"; y se entiende por orden público las libertades, derechos y garantías fundamentales y que estos tienen un límite en la Ley (principio de reserva legal), así se deduce de las Sentencias Constitucionales Nº 779/2005-R de 8 de julio y 0083/2005 de 25 de octubre.


Asimismo, el Tribunal Constitucional en la SC 0731/2010-R de 26 de julio, ha establecido los presupuestos para que opere la nulidad procesal referida a que el acto procesal se haya realizado en violación de prescripciones legales, por cuanto ella debe ser expresa, específica, porque ningún trámite o acto judicial será declarado nulo si la nulidad no está expresamente determinada por la ley, en otros términos “No hay nulidad, sin ley específica que la establezca” (Eduardo Couture, Fundamentos de Derecho Procesal Civil, p. 386); dando a entender que no basta la sanción legal específica para declarar la nulidad de un acto, ya que ésta no se podrá declarar, si el acto, no obstante su irregularidad, ha logrado la finalidad a la que estaba destinada. Quien solicita nulidad debe probar que la misma le ocasionó perjuicio cierto e irreparable, que sólo puede subsanarse mediante la declaración de nulidad, es decir, demostrar cuál es el agravio que le causa el acto irregularmente cumplido y si éste es cierto e irreparable; siempre que el interesado no hubiera consentido expresa o tácitamente el acto defectuoso, la primera cuando la parte que se cree perjudicada se presenta al proceso ratificando el acto viciado y la segunda cuando en conocimiento del acto defectuoso, no la impugna por los medios idóneos; incidentes, recursos, etc., dentro del plazo legal (Antezana Palacios Alfredo, Nulidades Procesales).


En consecuencia, el que demande por vicios procesales y el mismo sea considerado por la autoridad judicial, debe tomar en cuenta que el acto procesal denunciado de viciado, le debe haber causado gravamen y perjuicio personal y directo y además debe haberle colocado en un verdadero estado de indefensión, en que el perjuicio debe ser cierto, concreto, real, grave y además demostrable, y que dicho vicio procesal debió ser argüido oportunamente en la etapa procesal correspondiente. La inconcurrencia de estas condiciones que deben ser explicadas por el impetrante en forma clara, concreta y precisa, da lugar al rechazo del pedido de nulidad. Debe demostrarse además que los medios de defensa de los que ha sido privado de oponer o las que no ha podido ejercitar con la amplitud debida, en razón a que la sanción de nulidad debe tener un fin práctico y no meramente teórico, pues no basta la invocación genérica de la lesión al derecho a la defensa o debido proceso, habida cuenta que las normas procesales sirven de base para asegurar la defensa en juicio y no para dilatar o entorpecer la resolución, extremos que en el sub lite el demandante ha demostrado, máxime si en las fases recursivas de alzada y jerárquica luego de ser invocados no han sido considerados y resueltos.


Del análisis precedente, éste Tribunal Supremo de Justicia concluye que la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ 0735/2007 de 12 de diciembre, ha incurrido en conculcación de normas legales tributarias, realizando una incorrecta aplicación e interpretación en su fundamentación jurídica, debiéndose tener presente que si bien la Resolución impugnada goza del principio de legalidad y presunción de legitimidad, validez y eficacia, al amparo de los arts. 4 inc. g) y 32 de la LPA, no es menos cierto que agotada la vía administrativa, dichos actos pueden ser sometidos a revisión en vía judicial, a través del control de legalidad en vía contencioso administrativa, sin que ello constituya una tercera instancia; debiendo centrarse, dicho control, en las normas que hubieran sido denunciadas de erróneamente aplicadas en instancia administrativa o que en su aplicación hubieren vulnerado derechos de los demandantes; por lo que la previa alegación y consideración en instancia administrativa de los motivos que deban servir de fundamento a la demanda contencioso administrativa, no es una mera exigencia rituaria desprovista de sentido, sino un elemento determinante del marco dentro del que debe desarrollarse el control de legalidad. En consecuencia, se establece que la resolución de la Superintendencia Tributaria General que se impugna en instancia jurisdiccional, tiene fundamentalmente como base de sus decisiones, presunciones que se sostienen en diferencias identificadas del análisis del flujo de caja  por los que se determina ingresos no declarados, sin que la Superintendencia Tributaria General haya podido descartado de manera objetiva los medios probatorios que fueron oportunamente presentados (documentos públicos de préstamo de dinero, etc.), siendo obligación de la Superintendencia Tributaria General y la instancia de Recurso de Alzada, la fundamentación de sus decisiones conforme a derecho.


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por los arts. 778 y 781 del Código de Procedimiento Civil y por lo dispuesto por el art. 10. I de la Ley Nº 212 de 23 de diciembre de 2011, falla en única instancia declarando PROBADA la demanda, y DEJA SIN EFECTO la Resolución Determinativa GRACO Nº 38/2007 de 2 de abril de 2007, debiendo la administración tributaria, encausando el debido proceso, pronunciar nueva Resolución Determinativa en la que se analice y compulse debidamente la prueba de descargo aportada, la cual será estimada o desestimada en base a argumentos jurídicos-contables válidos, de manera motivada, señalándose de manera clara y expresa la normatividad que se aplique para el efecto.  


No suscriben las Magistradas Rita Susana Nava Durán y Norka Natalia Mercado Guzmán por emitir votos disidentes, asimismo la Magistrada Maritza Suntura Juaniquina y el Magistrado Fidel Marcos Tordoya Rivas por no intervenir en la Sentencia Nº 138/2013 de 19 de abril de 2013.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.


Regístrese, notifíquese y archívese.



Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena