SALA PLENA


SENTENCIA:                                    135/2015.

FECHA:                                Sucre, 20 de abril de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        154/2009.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Walter Hugo Nava Carrasco contra la Superintendencia Tributaria General.  

MAGISTRADO RELATOR:                Rómulo Calle Mamani.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por Walter Hugo Nava Carrasco contra la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria AGIT.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 42 a 50, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0008/2009 de 5 de enero; la providencia de admisión de fs. 61, el memorial de apersonamiento y contestación negativa a la demanda de fs. 69 a 73, la réplica de fs. 104 a 108, dúplica de fs. 112 a 114 y los antecedentes procesales.


CONSIDERANDO I: Que Walter Hugo Nava Carrasco como representante de la empresa unipersonal Estación de Servicio San Antonio,  por memorial de fs. 42 a 50 se apersona fundamentando su demanda que se sintetiza en lo siguiente:


Señala que la Administración Tributaria mediante Orden de Verificación Interna F.7520 Nº 10072800001 de 17 de diciembre de 2007, inicia un procedimiento de determinación de la deuda tributaria (operativo 280) de los  periodos mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y  noviembre, de la gestión 2003, respecto al IVA por venta de gasolina y diesel, estableciendo a través del Informe GDCH/DF/IF/VI/014/2008 de 27 de mayo de 2008, deuda tributaria a favor del Fisco por ingresos percibidos y no declarados del contribuyente, acto que motivó la emisión de la Vista de Cargo Nº 10/VC/VI/10072800001/003/2008, que determina la deuda tributaria de Bs. 16.863,00, desconociendo los descargos presentados, bajo la presunción de que todas las compras efectuadas a los distribuidores mayoristas, han sido vendidas en el mismo periodo de la compra, por lo que resuelven emitir la Resolución Administrativa Nº 27/2008 de 17 de junio, en la que determina sobre base cierta, ingresos percibidos y no declarados.


El 09 de julio de 2008, interpone Recurso de Alzada contra la Resolución Administrativa 27/2008 de 17 de junio de 2008, con el argumento de no haberse investigado los hechos, actos y elementos del hecho imponible por el sujeto pasivo, no se consideró la capacidad de almacenamiento, se sancionan dos veces por el mismo objeto, la notificación con la  Orden de Verificación se realiza a una persona fallecida (su padre); este recurso es resuelto con Resolución de Recurso de Alzada STR/CHQ/RA 080/2008, que revoca parcialmente y deja sin efecto la sanción de 1.500 UFV´s.

El 28 de octubre de 2008, interpone Recurso Jerárquico contra la Resolución de Recurso de Alzada STR/CHQ/RA 080/2008, señalando que las sanciones no corresponden, que la empresa respondió a cada requerimiento solicitado, y que no se determinó correctamente la sanción al no valorarse las rectificatorias presentadas, en previsión de los arts. 78. II de la Ley Nº 2492, art. 26 inc. a) del DS Nº 27310 y la RND 10-0033-04; este concluye con la emisión de la Resolución de Recurso Jerárquico STGH-RG/0008/2009, que confirma la Resolución del Recurso de Alzada, acto recurrido ahora en demanda contencioso administrativo, que acusa:


1.- Acusa la inconsistencia en la determinación de la deuda tributaria, porque no existiría evidencia que la información para la determinación hubiera sido contrastada con la del contribuyente, e involucra a terceros como es Jaime Nava Huarastaca (+), la presunción se realiza sobre fotocopias simples de la Superintendencia de Hidrocarburos, sin considerar el art. 1296 del Código Civil; solo los despachos, títulos y certificados con las formalidades legales hacen prueba plena, debiendo considerar la SC 992/2005-R sobre el principio de formalismo, en este sentido la fiabilidad de la prueba está relacionada con la fidelidad de los datos contenidos en la misma, de cuya revisión contiene información de los mayoristas, sobre el cual se establece el volumen de los minoristas, sin determinar la cantidad de volumen entregado a cada minorista y las notas que acrediten la comercialización, tampoco establece precio de venta, modalidad de pago, ni modalidad de fecha de entrega del producto, sin realizar mayor cruce de información que el realizado con YPFB, ignorando a los grandes mayoristas como la Empresa Boliviana de Refinación S.A., REFISUR S.A., Shell Bolivia S.A., Tomas Hutchinson, sin determinar el débito fiscal real de las empresas mayoristas, ni el crédito de las minoristas, que debía compararse con las  facturas.


2.- Así también, confunde el impuesto con base imponible, por lo que se obtiene una ilegal deuda tributaria, siendo que la base imponible según el art. 42 del Código Tributario, “es la unidad de medida, valor o magnitud, obtenidos de acuerdo a las normas legales respectivas, sobre la cual se aplica la alícuota para determinar el tributo a pagar”, en concordancia con el art. 5 de la Ley Nº 843, en cambio el impuesto IVA, de acuerdo al art. 10 del Código Tributario: “es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación prevista por Ley, independiente a toda actividad Estatal relativa al contribuyente”, este impuesto está establecido por los arts. 5, 7, 8, 9, 10 y 15 de la Ley Nº 843, sin embargo, la determinación de la base imponible fue realizada por presunción y se obtiene en ausencia de documentos que permitan conocer en forma directa los hechos generadores, a la simple regla de combustible vendido por mayorista es igual a crédito fiscal, que nada tiene que ver con el débito fiscal en contra del minorista, como si todo lo comprado tuviera que ser vendido en el mismo mes, sin valorar las facturas emitidas, ni el crédito fiscal de la empresa.


3.- Denuncia que existe lesión al derecho privado, al vulnerarse el derecho a la presunción de inocencia, debido proceso, legalidad, y que las medidas precautorias mediante anotaciones preventivas y congelamiento de cuentas, han causado daño al patrimonio de la empresa, así mismo pide que se considere los principios constitucionales contenidos en la SC 1464/2004 de 13 de septiembre de 2004, respecto a la nulidad de los actos administrativos y la legalidad de los mismo, en el marco del principio de inocencia y el trato justo.

Con todos estos argumentos solicita se dicte sentencia declarando probada la demanda y se revoque la Resolución de Recurso Jerárquico STGH-RG/0008/2009, disponiendo que en la liquidación de la deuda tributaria se valore el crédito fiscal, dado que las declaraciones rectificatorias al ser presentadas y pagadas han extinguido la deuda tributaria.


CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 21 de mayo (fs. 61), es corrida en traslado a la autoridad demandada, siendo citado legalmente el Superintendente General Tributario, quién se apersona a este Tribunal y en base a los argumentos expuestos en su memorial (fs. 69 a 73) responde en forma negativa a la demanda, indicando lo siguiente:

Que no obstante que el recurso jerárquico STG-RJ/0008/2009 de 5 de enero está claramente respaldada en sus fundamentos técnicos-jurídicos, que en función al art. 43. I de la Ley Nº 2492, que establece que la base imponible podrá determinarse por los métodos de base cierta y base presunta, y siendo la obligación del contribuyente otorgar a la Administración Tributaria cuantos datos y antecedentes con efectos tributarios requiera, iniciado el proceso de determinación al contribuyente Walter Hugo Nava, mediante Orden de Verificación Interna Form. 7520, Nº 10072800001, se le comunicó que se le ha confrontado la información de las ventas efectuadas por la empresa mayorista con sus declaraciones juradas F.143 (Debito Fiscal), se detectó que no declaró la totalidad de las ventas durante la gestión 2003 que establece la totalidad de ventas de la gestión 2003, por lo que posteriormente se emitió y notificó la Vista de Cargo Nº 10-VC-VI-10072800001-003/2008 de 24 de marzo, que determina una deuda tributaria por ingresos no declarados de Bs. 31.781, equivalentes a 24.033 UFV´s, por el IVA de los periodos junio, julio y octubre 2003, que incluye los accesorios de Ley, además refleja la sanción por actas contravencionales de Bs. 3.967 equivalente a 3000 UFV´s, y la sanción por evasión de Bs. 10.850 equivalente a 8.205 UFV´s, con lo que se emite la Resolución Determinativa Nº 27/2008 de 17 de junio de 2008, que ratifica los cargos.


La determinación del cargo se realizó sobre un análisis comparativo de información otorgada por la Superintendencia de Hidrocarburos, YPFB y Shell Bolivia S.A., con las declaraciones del F. 143 IVA con una base imponible de Bs. 87.984 y Bs. 41.706 de los periodos junio y octubre que alcanza a Bs. 11.438 y 5.422, de cuya verificación solo se observó una diferencia a favor del Fisco de Bs. 3.


Conforme al cruce de información de las facturas Nºs 747767 y 747786 de YPFB y Nº 4788 de la Empresa Boliviana de Refinación EBR, observadas por el SIN, que también establecen los reparos, si bien fueron rectificados, para su aceptación debieron ser previamente verificados por la Administración Tributaria, lo que contravienen con el art. 78. II de la Ley Nº 2492, concordante con el art. 28. II del DS Nº 27310, como tampoco existe la solicitud fundada prevista en los arts. 4 y 5 del DS Nº 25183, sobre rectificatorias de saldos a favor del contribuyente, que debió ser presentada en el sistema financiero previa autorización de la AT, lo que tampoco ocurrió.


Concluye que en previsión del art. 76 de la Ley Nº 2492, el demandante no desvirtuó los reparos establecidos por la Administración Tributaria, por lo que solicita se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico STGH-RG/0008/2009 de 05 de enero de 2009.


CONSIDERANDO III: Que teniendo en cuenta la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General.


CONSIDERANDO IV: Que de la compulsa de los datos procesales como la resolución administrativa impugnada, se evidencia los siguientes hechos:

1.- A fs. 1 del anexo, cursa la Orden de Verificación Interna F.4005 Nº 10072800001 de 14 de marzo de 2008, se procedió a verificar los periodos mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y  noviembre 2003 en el IVA.


2.- A fs. 2 a 14 del anexo, cursa la Resolución Determinativa 27/2008 de 17 de junio de 2008, que de acuerdo a la Vista de Cargo Nº 10-VC-VI-10072800001-003/2008 de 24 de marzo de 2008, Informe en Conclusiones GDCH/DF/IC/VI/014/2008 de 27 de mayo de 2008, remitido por el departamento de fiscalización y el Dictamen 07/08 de 3 de junio de 2008, se determina reparos a favor del Fisco sobre base cierta de Bs. 37.428,00, equivalentes a 27.420,00 UFV´s incluyendo el impuesto omitido, accesorios de Ley e incumplimiento a deberes formales, excepto la sanción, lo que es calificado como evasión fiscal de los periodos junio, julio y octubre de 2003, aplicando una sanción del 50% del impuesto omitido.

También se declara la existencia de la deuda tributaria por impuesto omitido, accesorios de Ley e incumplimiento a deberes formales y sanción calificada como evasión fiscal, que alcanza a Bs. 48.628,00 equivalentes a 35.625,00 UFV´s. 


3.- A fs. 72 a 94 del anexo, cursa la Resolución de Recurso de Alzada STR/CHQ/RA 0080/2008 de 6 de octubre, que revoca parcialmente la Resolución Determinativa 27/2008 de 17 de junio de 2008, y deja sin efecto la sanción impuesta de 1.500 UFV´s. por el incumplimiento a deberes formales del sujeto pasivo, manteniendo firme y subsistente en todo lo demás de la Resolución.


4.- A fs. 200 a 230 del anexo, cursa la Resolución de Recurso Jerárquico STGH-RG/0008/2009 de 5 de enero, confirmando la Resolución del Recurso de Alzada STR/CHQ/RA 0080/2008 de 6 de octubre, acto que ahora es recurrido en demanda contencioso administrativa.

En base a los hechos expuestos, se tiene que en la presente demanda el objeto de controversia se circunscribe en determinar los siguientes aspectos de orden legal:


1.- Si existe inconsistencia en la determinación de la deuda tributaria.


2.- Si se confundió impuesto con  base imponible, y si se obtiene una ilegal deuda tributaria sin valorar del concepto de deuda tributaria.


3.- Si existe lesión al derecho privado, a la presunción de inocencia, debido proceso, legalidad, y si se causó daños a la empresa demandante porque la Administración Tributaria dispuso las anotaciones preventivas y congelamiento de sus cuentas.


1.- Sobre la inconsistencia en la determinación de la deuda tributaria, debemos indicar que:

El art. 43 de la Ley Nº 2492 refiere que la base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos I “Sobre base cierta, tomando en cuenta los documentos e informaciones que permita conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo”. A su vez el parágrafo II del indicado articulo indica: “Sobre base presunta en merito a los hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan deducir la existencia y cuantía de la obligación.”


A su vez, el art. 44 del CTb, establece los casos en que la Administración Tributaria podrá determinar la base imponible usando el método sobre base presunta, al disponer: "La Administración Tributaria podrá determinar la base imponible usando el método sobre base presunta, sólo cuando habiéndolos requerido, no posea los datos necesarios para su determinación sobre base cierta por no haberlos proporcionado el sujeto pasivo, ...", señalando también dicho artículo, las circunstancias en que se podrá usar dicho método, entre ellas las de los numerales 4 y 6 referidas a: "4) Que no presenten los libros y registros de contabilidad, la documentación respaldatoria o no proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las obligaciones normativas " y "6) Que se adviertan situaciones que imposibiliten el conocimiento cierto de sus operaciones, o en cualquier circunstancia que no permita efectuar la determinación sobre base cierta”. Siendo por lo tanto aplicable la determinación sobre base presunta, previa adecuación de los hechos a las circunstancias señaladas.


Por otro lado, el art. 45 del CTb, dispone que cuando proceda la determinación sobre base presunta, la Administración Tributaria, podrá practicarla utilizando diferentes medios, entre ellos los señalados por el numeral 1 del parágrafo I que establece como medios para realizar la determinación sobre base presunta: "1. aplicando datos, antecedentes y elementos indirectos que permitan deducir la existencia de los hechos imponibles en su real magnitud", "2. utilizando aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de bienes y rentas, así como de los ingresos, ventas, costos y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, considerando las características de las unidades económicas que deban compararse en términos tributarios" y “3. Valorando signos, índices o módulos que se den en los respectivos contribuyentes según los datos o antecedentes que se posean en supuestos similares o equivalentes”.


En el caso de autos, la deuda tributaria ha sido determinada a través de una Orden de Verificación Interna F.7520 Nº 10072800001 de 17 de diciembre de 2007, donde se procedió a verificar los periodos mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y  noviembre 2003 del IVA, en lo que respecta a la base imponible, por lo que era la obligación del contribuyente presentar a la Administración Tributaria cuantos datos y antecedentes con efectos tributarios sea requerido, para confrontar la información de las ventas efectuadas por la empresa mayorista con las declaraciones juradas y así establecer la totalidad de ventas de la gestión 2003 en el IVA, en la Vista de Cargo Nº 10/VC/VI/10072800001/003/2008, con una deuda a impuestos, de ingresos no declarados de Bs. 31.781 equivalente a 24.033 UFV´s, por Actas Contravencionales de Bs. 3.967 equivalente a 3000 UFV´s y una sanción de Bs. 10.850, equivalente a 8.205 UFV´s, con lo que se emite la Resolución Determinativa 27/2008 de 17 de junio de 2008.

En base a lo expuesto, la determinación de la base imponible y el impuesto, no presentan ninguna inconsistencia, porque los montos han sido determinados precisamente en base a la contrastación de la información proporcionada por el contribuyente Walter Hugo Nava Carrasco, como se puede evidenciar en los antecedentes.


2.- Respecto a que se confunde impuesto con  base imponible y se obtiene una ilegal deuda tributaria, sin valorar el concepto de deuda tributaria, indicamos lo siguiente:


La base imponible está determinada por el art. 42 de la Ley Nº 2492, donde establece: “Base imponible o gravable es la unidad de medida, valor o magnitud obtenidos de acuerdo a las normas legales respectivas, sobre la cual se aplica la alícuota para determinar el tributo a pagar”, en este sentido las normas respectivas para determinar el IVA son los arts. 5, 7, 8, 9, 10 y 15 de la Ley Nº 843, y según la página web boliviaimpuestos.com (Bolivia Blog impuestos), la Base Imponible es el monto sobre el cual se aplica el porcentaje de impuesto, establecido en la norma legal respectiva, para determinar el gravamen que debe ser pagado; también se considera como la magnitud que resulta de la medición del hecho imponible, o sea para el IVA la  base imponible es el precio de venta, el que resulta de deducir del precio total los envases, descuentos y bonificaciones. Por ejemplo para el RUAT, es el valor de un vehículo en términos monetarios, se conoce comúnmente como valuación o valor del vehículo.


Mientras que los impuestos, están determinados por los arts. 1, 2, 3 y 4 de la Ley Nº 843, que según el sistema tributario del SIN, este es “el tributo cuya obligación nace cuando se da una situación establecida en la Ley, por ejemplo la venta de bienes”, hasta este momento no existe observación.

La divergencia resulta ser en la determinación de la base imponible por el método de presunción, y en ausencia de documentos que permitan conocer en forma directa los hechos generadores; al respecto la información proporcionada por la Superintendencia de Hidrocarburos YPFB, y Shell Bolivia S.A. fue determinante para establecer ingresos no declarados por la venta de gasolina y diésel, al ser un documento que confrontado con las declaraciones juradas y el balance general que demuestran este hecho, porque el contribuyente no presentó documentación que desvirtúe este cargo, el balance no especifica la cantidad residual por mes guardada para el siguiente mes, más al contrario la administración tributaria re liquido sobre el impuesto pagado por el contribuyente, fuera de la fecha de vencimiento.


Otro elemento que se desconoce, es que en la determinación de la base imponible también se hizo cruce de las facturas de compras con las facturas Nºs 747767 y 747786 emitidas el 02 y 03 de junio de 2003 por YPFB y Nº 4788 emitida el 03 de octubre de 2004 por la Empresa Boliviana de Refinación EBR, por lo que se subsanó con rectificación y consiguiente boleta de pago Nº 1000, sin embargo las rectificaciones debieron proceder conforme al art. 78. II de la Ley Nº 2492 concordante con el art. 4 del DS Nº 25836, que establece en lo que respecta al saldo a favor del sujeto pasivo, debe existir previa una verificación de la administración tributaria para que sean oponibles, pudiendo este aspecto ser reclamado ante la Autoridad competente.


En base a lo expuesto, la base imponible se ha determinado de forma debida porque existe una contrastación adecuada en la información proporcionada por las empresas proveedoras de combustible, en uso de las atribuciones del SIN, como la proporcionada por el contribuyente, por lo que no existe confusión de impuesto con  base imponible. 


3.- Con referencia a la supuesta lesión al derecho privado, a la presunción de inocencia, debido proceso, legalidad, y si se causó daños a la empresa demandante porque la Administración Tributaria dispuso las anotaciones preventivas y congelamiento de sus cuentas, decimos:


Existe normas claras y concisas que amparan las verificaciones que realiza la Administración Tributaria, en el presente caso en la determinación de la base imponible y el tributo, se ha comprobado con los documentos existentes, salvando derechos del contribuyente de pagos a cuenta efectuados, que deberán ser establecidos de acuerdo a procedimiento, por lo que la supuesta lesión al derecho privado alegado por el contribuyente no tiene sustento.


Así mismo la presunción de inocencia tiene su fundamento en el debido proceso y legalidad, que en el presente caso está respaldada por los procedimientos establecidos y cumplidos en la Ley Nº 2492 y la Ley Nº 843, cuyas medidas coercitivas también se encuentran facultadas por Ley, siendo que de la revisión de antecedentes administrativos como recursivos, se evidencia que el sujeto pasivo participó en todos los actuados procesales desde su inicio, asumiendo defensa con la presentación de pruebas de descargo que el mismo vio conveniente aportar, acciones que no fueron suficientes para desvirtuar los cargos determinados por la Administración Tributaria, por lo que las supuestas vulneraciones de derechos invocada por el sujeto pasivo no son evidentes.


Del análisis precedente, este Tribunal Supremo de Justicia, concluye que la Superintendencia Tributaria General al pronunciar la resolución impugnada, no infringió ninguna norma legal, ni vulneró derecho alguno, al contrario realizó correcta valoración e interpretación en su argumentación técnica-jurídica que se ajusta a derecho; más aún si los argumentos expuestos en la demanda por la entidad demandante no desvirtúan de manera concluyente, los fundamentos expuestos en la resolución administrativa impugnada.


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, impartiendo justicia y en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 4 y 6 de la Ley Nº 620 y art. 781 del  CPC, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contencioso administrativa de fs. 42 a 50, y en su mérito, se mantiene firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0008/2009 de 5 de enero, emitida por la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria AGIT.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.


Regístrese, notifíquese y archívese.



Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena