SALA PLENA


SENTENCIA:                                    84/2015.

FECHA:                                Sucre, 24 de marzo de 2015.

EXPEDIENTE Nº:                        19/2009.

PROCESO        :                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo EL PROGRESO contra la Superintendencia Tributaria General.  

MAGISTRADO RELATOR:                Fidel Marcos Tordoya Rivas.


Pronunciada en el proceso contencioso-administrativo seguido por la Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo “El Progreso” impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0515/2008 pronunciada el 14 de octubre de 2008 por el entonces Superintendente Tributario General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.


VISTOS EN SALA PLENA: La demanda de fojas 54 a 58; la contestación que cursa de fojas 65 a 68; decreto de fs. 86; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.


CONSIDERANDO I: Que mediante Testimonio de Poder N° 322/2008 que discurre a fs. 21 a 23, Mario Federico Castro Cordero, se apersona ante este Tribunal a nombre y representación de la Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo “El Progreso” para interponer proceso contencioso administrativo dentro del plazo previsto por el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, solicitando sea declarada probada y se deje sin efecto la resolución impugnada STG-RJ/0515/2008 pronunciada el 14 de octubre de 2008 por el entonces Superintendente Tributario General, fundando su pretensión en los siguientes aspectos de hecho y de derecho:


Indica que el 7 de junio de 2006, la Mutual fue notificada con la Orden de Verificación Externa N° 40060VE0076, a efecto de procederse a la revisión del periodo fiscal anual 2003, referido al IUE (Impuesto a las Utilidades de las Empresas), a cuya consecuencia, el 6 de junio de 2007 se pronunció la Vista de Cargo N° 4006//OVE00767034/2007, habiendo presentado los descargos correspondientes esperando que se deje sin efecto cualquier determinación en relación al IUE de la gestión 2003.


Manifiesta que la pretensión del Servicio de Impuestos Nacionales consistía en determinar el adeudo tributario en relación a dicho impuesto y a la gestión referida, por considerar que a partir de la vigencia de la Ley N° 2492, la exención de la que gozaba respecto del IUE, quedó derogada, debiendo por tanto procederse al pago de aquella obligación. Ese tema de la exención afirma el demandante-, había sido bien entendido por la Superintendencia Tributaria Regional de La Paz, como por la Superintendencia Tributaria General, cuando en aplicación del art. 9 de la Ley N° 1340 y en procesos de determinación llevados adelante contra otras Mutuales, definieron que el pago del IUE debía efectivizarse a partir de la gestión 2004, determinación con la que el demandante expresa su conformidad en este punto de la Resolución Administrativa ahora impugnada.


Con una relación desordenada e inentendible de ciertos hechos, anota que “El SIN Oruro, el Superintendente Tributario Regional La Paz  y el Superintendente Tributario General han dado por bien hecho una ilegal Resolución Administrativa  N° 050-049-008 de 2 de abril de 2008 que anula la orden de verificación y la vista de cargo, cuando lo que correspondía era determinar la deuda y remitirnos a la competencia de autoridad judicial o administrativa superior o en su caso, si consideraba válidos nuestros descargos emitir una RD de cierre y archivar la verificación, la actitud del SN  se sustenta en que pretende ejecutar el formulario de declaración del IUE del año 2003sic-.. De esta manera continúa el demandante-, el SIN deja en indefensión al administrado, conculca derechos constitucionales y la garantía del debido proceso, debido a que la Resolución Administrativa mencionada no contiene claridad y no toma en cuenta que al anular obrados, el procedimiento de verificación debió iniciarse nuevamente.


Efectuando un sui-generis análisis doctrinal de la nulidad y anulabilidad del acto administrativo, asegura que el propio gerente de impuestos (no indica a qué gerente se refiere), anuló un procedimiento iniciado, no para sanearlo, sino para poner fin al mismo, sin que la R.A. N° 050-049-008 señale las causas esgrimidas en la doctrina comparada como en nuestra legislación -textual- transcribiendo al efecto el art. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo y los arts. 53 y 54 del D.R. 27113. Siempre en relación a la nulidad y anulabilidad del acto, refirió que el SIN Oruro olvidó que anulabilidad y la nulidad son figuras distintas, la primera hace referencia a una condición de los actos jurídicos que permite que puedan ser dejados sin efecto empero mantienen sus consecuencias jurídicas entretanto sean declarados ineficaces, es un acto que implica subsanación, mientras que la nulidad es una condición de manifiesta ineficacia del acto jurídico que implica su inexistencia. Bajo ese concepto refiere que si el SIN Oruro pretendía dejar sin efecto la Orden de Verificación Externa y la Vista de Cargo, cuando menos debió declararlos nulos, pero que al determinar la anulación de estos actuados dejó entrever la existencia de un vicio subsanable o de una readecuación del procedimiento, extremo que implica afirmar que la anulabilidad y la nulidad se hallan regidos bajo el principio de especificidad que hace referencia a que ningún acto judicial o administrativo será declarado nulo si esa nulidad no estuviese expresamente determinada por ley, siendo los arts. 35 y 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo los que regulan estas figuras jurídicas.


Indica que la Resolución Administrativa confirmada por la Resolución del Recurso Jerárquico, no refiere en su texto qué causal de nulidad o anulabilidad es utilizada para “Anular simple y llanamente”, transgrediéndose en consecuencia el principio de especificidad. Indica que el Servicio de Impuestos Nacionales, maliciosamente cita el art. 55 del DS Nº 27113 que sí hace referencia a las dos causales específicas de anulabilidad, existiendo ausencia de fundamentos de derecho en el acto administrativo, conculcándose el debido proceso, encontrándose aquel acto viciado de nulidad conforme determinación del art. 35 inc. d) de la Ley N° 234, cuya interpretación ha sido reflejada en la Sentencia Constitucional 752/2002-R de 25 de junio, concluyendo que el gerente del SIN estaba obligado en resguardo al debido proceso a citar de manera expresa cuál la causal de anulabilidad de la Orden de Verificación y posterior Vista de Cargo. 


Refiriéndose a la Resolución del Recurso Jerárquico, asegura que la misma no se pronunció sobre la ausencia de fundamentos de derecho en la Resolución Administrativa impugnada, resultando imposible concebir que el Superintendente (refiriéndose al Superintendente Tributario General), haya emitido una resolución amparado solamente en la supuesta legitimidad del acto sin reparar en los elementos esenciales del acto administrativo y en la falta de competencia del Gerente del SIN para anular un acto propio, cuando sólo puede ser impugnado por la vía de los recursos administrativos, situación que no se presentó en el caso que denuncia, pues la única competencia otorgada por el SIN se encontraría en el art. 56 del DS Nº 27113 “…que establece la posibilidad de saneamiento, AÚN SEA MEDIANTE ANULABILIDAD…” (Sic).


En un desordenado y confuso análisis de las figuras jurídicas de la nulidad y la anulabilidad, expresó que el Gerente del SIN al dictar un acto anulatorio -textual- actuó con abuso de autoridad y discrecionalidad extrema pretendiendo ejecutar directamente un supuesto adeudo tributario, conculcando de esta manera el derecho a la defensa y a la aplicación objetiva de la ley.


Citando las Sentencias Constitucionales 0189/2001-R y 1366/2004, denuncia también la violación al derecho a la petición, teniendo presente que el SIN no consideró los descargos presentados una vez que fueron notificados con la Vista de Cargo, no existiendo una respuesta plasmada en una Resolución Determinativa conforme dispone el art. 99 de la Ley Nº 2492, ocasionando este hecho una situación de incertidumbre, al no saber si los descargos fueron valorados o dejados de lado, radicando en este hecho precisamente la conculcación al derecho a la petición y a la disposición contenida en los arts. 51 y 52 de la Ley de Procedimiento Administrativo referidos a la terminación del Procedimiento Administrativo.


Finalmente, menciona que el Superintendente Tributario General se animó a plantear que la anulación procede porque la declaración jurada del IUE del 2003, es un título ejecutivo, aun cuando aclara que es inejecutable por la naturaleza de la exención vigente en ese momento y no consideró que en dicha declaración jurada no se consignó ningún saldo a favor del Fisco, porque precisamente la Asociación que representa declaró en el formulario la exención de pago con la que se beneficiaba. Con estos argumentos solicita se declare probada su demanda, dejando sin efecto legal la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ-0515-2008 de 14 de octubre de 2008, así como “…DECLAREN NULA la Resolución Administrativa N° 04-049-008 hasta el vicio mas antiguo, sea con las formalidades de ley”.


CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por providencia de fs. 64, es corrida en traslado a la Autoridad demandada, quién mediante memorial que cursa de fs. 65 a 68, se apersona al proceso y responde negativamente, señalando en principio que a partir de la promulgación del DS Nº 29894 de 7 de febrero de 2009 que establece la estructura organizativa del Órgano Ejecutivo del Estado Plurinacional, la Superintendencia General Tributaria y las Regionales pasan a denominarse Autoridad  Regional y General de Impugnación Tributaria. Con esa aclaración afirma que el art. 55 del DS Nº 27113 (RLPA), aplicable en mérito al art. 201 de la Ley Nº 3092 (Título V de CTb), dispone que será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados y lesione el interés público, pudiendo la autoridad administrativa, para evitar nulidades de actos administrativos o actos equivalentes de oficio o a petición de parte en cualquier estado del procedimiento disponer la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo o aplicar medidas convenientes para corregir defectos u omisiones observadas, pudiendo también la autoridad administrativa, según el art. 59 del DS Nº 27113 (RLPA), de oficio mediante declaración unilateral de voluntad revocar total o parcialmente un acto administrativo por vicios existentes al momento de su emisión  o por razones de oportunidad para la mejor satisfacción del interés público.


Señala que la Administración Tributaria notificó al representante de la entidad demandan con el inicio de verificación externa N° 40060VE0076 para controlar el cumplimiento del IUE de la gestión 2003, y posteriormente con la Vista de Cargo N° 4006OVE0076/034/2007 que estableció una deuda tributaria de 889.269 UFVs y calificó preliminarmente la conducta del contribuyente como Omisión de Pago de acuerdo al art. 165 de la Ley Nº 2492, otorgándole treinta días al contribuyente para la presentación de descargos en cumplimiento del art. 98 de la ley citada.


Refiere que el art. 31 de la Ley de Procedimiento Administrativo faculta a las entidades públicas a corregir en cualquier momento, de oficio o a petición de los interesados  los errores materiales, encontrándose además establecido en el art. 55 del DS Nº 27113 que la autoridad administrativa puede anular de oficio cualquier acto administrativo en el que se observe errores de forma que determinen su nulidad siempre y cuando aquel vicio cause indefensión al administrado o lesione el interés público. Fue dentro de este marco legal y en cumplimiento de los arts. 94. II y 108. I num. 6, ambos de la Ley Nº 2492, que la Administración Tributaria emitió la Resolución Administrativa 05-049-008 de 2 de abril de 2008 anulando la Orden de Verificación Externa y la Vista de Cargo, debido a la existencia de una declaración jurada no pagada que se constituye en título de ejecución tributaria, siendo innecesaria por ello, la realización de una fiscalización para su determinación.


Explica que para que la Administración Tributaria ejerza su derecho a dejar sin efecto sus propios actos, deben concurrir tres presupuestos, es decir: 1) El sujeto activo es quién únicamente, de acuerdo a criterios de oportunidad, puede ejercer las facultades de control, verificación y fiscalización sobre el sujeto pasivo, 2) La Administración tiene derecho a dejar sin efecto sus propios actos, siempre y cuando no se hubieran consolidado derechos a favor del administrado y 3) No son aplicables al caso planteado por el demandante los arts. 35 y 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo, toda vez que las causales de nulidad en ellos anotadas pueden hacerse valer mediante la interposición de recursos administrativos y no en actos de revocación unilateral, fue precisamente por razones de oportunidad y dentro de estos presupuestos que la Administración Tributaria decidió revocar sus propios actos para una mejor satisfacción del interés público, constituyendo el procedimiento de verificación y fiscalización un derecho de la Administración Tributaría y no del contribuyente, por lo que, en el caso planteado por el demandante, al decidir no continuar con el procedimiento determinativo del IUE  gestión 2003 no se ha afectado ningún derecho del sujeto pasivo, sino que decidió no continuar con el ejercicio de su derecho de verificación, cumpliendo el acto emitido con el requisito de no afectar derechos del administrado.


Resalta el hecho que -a juicio suyo- el acto de la Administración Tributaria no se ampara en los arts. 35 y 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo, toda vez que estos artículos sólo pueden ser aplicados en recursos administrativos. Por todo lo expuesto, solicita declarar improbada la demanda y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0515/2008 de 14 de octubre de 2008 emitida por la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.


Por decreto de fs. 84, se tiene por apersonada a la autoridad demandada, por respondida la misma y se corre nuevo traslado al actor para la réplica, actuado que al no haber sido respondido, originó el decreto de “Autos para sentencia” que discurre a fs. 86 del expediente, al no existir nada más que tramitarse en la presente causa.


CONSIDERANDO III: Que siendo el estado de la causa el de sentenciar la misma, corresponde tener presente que el proceso contencioso administrativo constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos que a juicio suyo hubieran sido lesionados, con la interposición precisamente del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos llevados a cabo en sede administrativa.


Dentro del marco legal precedentemente citado, el art. 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que “El Proceso Contencioso Administrativo procederá en los actos en que hubiese oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente el acto administrativo y agotando ante ese poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiera afectado”.


Establecida como se encuentra la naturaleza jurídica del procedimiento contencioso administrativo, en relación con los arts. 4 y 6 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para el conocimiento y resolución de la presente controversia por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características  de juicio de puro derecho siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias del reclamo conceder si corresponde, o  negar en su caso la tutela solicitada por la demandante, en consideración a que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas las instancias con el pronunciamiento de la Resolución del Recurso Jerárquico, corresponde a este Tribunal Supremo de Justicia analizar si fueron debida y correctamente aplicadas las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la demandante y efectuar el control de judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.



CONSIDERANDO IV: En este contexto y analizados los antecedentes acaecidos en sede administrativa, venidos a este Tribunal se establece:


Que el memorial de demanda contiene algunos argumentos incomprensibles en su redacción, siendo repetitivo en sus términos y en muchos acápites constituye una transcripción de las disposiciones legales que el actor considera transgredidas, situación que en lugar de aclarar su petición, dificulta su entendimiento.


Que el objeto de la litis en el caso de autos, radica en la afirmación del demandante en sentido que: 1).- Si en consideración de la Ley N° 1340, correspondía el pago del IUE gestión 2003, o si por el contrario según la Ley N° 2492, el pago de ese impuesto debía efectivizarse a partir de la gestión 2004; 2).- Si la Administración Tributaria de Oruro no tiene competencia para rever sus propios actos; 3).- Si cuando la Superintendencia Tributaria Regional de La Paz ratificó la Resolución Administrativa 05-049-008 emitida por el Servicio de Impuestos Internos Oruro, que anula la Orden de Verificación y la Vista de Cargo, cuando -según el demandante- correspondía determinar la deuda tributaria y remitirla a autoridad judicial o administrativa superior, o emitir una Resolución Determinativa de cierre y archivar la orden de verificación para la fiscalización del IUE de la gestión 2003, ingresó en el ámbito de la nulidad y anulabilidad de los actos jurídicos y situó al demandante en estado de indefensión, conculcando derechos constitucionales y la garantía del debido proceso; situación consentida también por la Superintendencia Tributaria General.


Revisados los antecedentes administrativos que dieron origen a la interposición de la demanda en análisis, se tiene como inicio la emisión de la Vista de Cargo N°  4006//OVE00767034/2007 de 6 de junio de 2007 (fs. 90 a 91 anexo cuerpo 1), derivada de la Orden de Verificación Externa N° 40060VE0076 para la revisión del periodo fiscal anual 2003, referido al IUE (Impuesto a las Utilidades de las Empresas), actuados en virtud de los cuales, la Administración Tributaria de Oruro pronunció la Resolución Administrativa N° 05-049-008 de 2 de abril de 2008 (fs. 146 a 148 anexo cuerpo 1).


Ahora bien, en virtud de lo señalado supra, se tiene que a través de la Vista de Cargo citada, como consecuencia del proceso de Verificación Externa, la Administración Tributaria de Oruro, estableció que la Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo “El Progreso”  no pagó el IUE de la gestión fiscal 2003, liquidado y determinado en el formulario 80 con N° de Orden 1130356, presentado ante el Servicio de Impuestos Nacionales, establecido sobre base cierta. Como resultado de la revisión de la documentación de descargo presentada por el demandante en sede administrativa (fs. 11 a 84 anexo cuerpo 1) una deuda tributaria de 889.269 UFVs, importe que incluía el tributo omitido y los intereses correspondientes calculados a la fecha de emisión de la Vista de Cargo (6 de junio de 2007).


A consecuencia de la Vista de Cargo, el 2 de abril de 2008, el Servicio de Impuestos Nacionales emitió la Resolución Administrativa 05-049-008, en la cual y esgrimiendo como base legal los arts. 94. II, y num. 6) parágrafo I del art. 108, ambos  de la Ley N° 2492, ante la existencia de una Declaración Jurada presentada por el propio demandante en relación al Impuesto a las Utilidades de las Empresas, resolvió anular simple y llanamente la Orden de Verificación Externa N° 40060VE0076 de 22 de mayo de 2006 y la Vista de Cargo N°  4006//OVE00767034/2007 de 6 de junio de 2007, decisión asumida bajo el entendimiento de que al existir una declaración jurada, que constituye título de ejecución tributaria, resultaba innecesario un proceso de verificación para establecer un adeudo tributario que ya había sido declarado por el propio sujeto pasivo de la relación tributaria.


Impugnada esta decisión vía Recurso de Alzada, la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, pronunció la Resolución STR/LPZ/RA 0280/2008 de 11 de julio de 2008, confirmando la Resolución Administrativa impugnada (fs. 68 a 73 anexo cuerpo 1). Resulta de suma importancia resaltar uno de los fundamentos de esta Resolución, cuando resolviendo uno de los puntos impugnados por la Asociación demandante a fs. 72 del anexo cuerpo 1, señaló: “… Respecto a la exención que también es impugnada por la Asociación Mutual de Ahorro y Crédito “El Progreso”, se tiene que al ser una entidad de intermediación financiera, en aplicación del art. 2 inciso b) de la Ley 2493, está obligada al cumplimiento impositivo del IUE por la gestión fiscal 2003, sin embargo en aplicación de los principios de ultractividad y favorabilidad que permiten que las normas permanezcan en el tiempo pese a su derogatoria o abrogatoria, corresponde aplicar el artículo 9 numeral 1 de la Ley 1340, que dispone la vigencia de la norma a partir del primer día del año siguiente al de su publicación, cuando se trata de tributos anuales, consecuentemente, la obligación del recurrente de pago del IUE rige a partir de la gestión fiscal 2004 y no de la gestión 2003, como erróneamente dispuso la Gerencia Distrital de Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales (…)” (negrillas y son añadidas). No obstante de esta determinación, la resolución de Alzada -como se tiene dicho- confirmó la Resolución Administrativa 05-049-008 del SIN.


Contra la determinación de la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, el demandante interpuso el Recurso Jerárquico ante la Superintendencia Tributaria General, última instancia en sede administrativa, que con los fundamentos que discurren de fs. 125 a 140 del anexo cuerpo 1, pronunció la Resolución STG-RJ/0515/2008 de 14 de octubre de 2008, confirmando la Resolución del inferior. Al igual que la Superintendencia Regional La Paz, la Superintendencia General claramente determinó en el punto xiii: “Finalmente corresponde dejar establecido que respecto a la vigencia de la exención del IUE de la gestión 2003 para la Asociación Mutual de ahorro y Préstamo El Progreso: la Resolución de Alzada se pronunció indicando que en aplicación de los principios de ultractividad y favorabilidad, corresponde aplicar el numeral 1. Art. 9 de la Ley 1340 (CTB), por tanto la obligación de pago del recurrente por IUE rige a partir de la gestión fiscal 2004 y no de la gestión 2003, como erróneamente dispuso el SIN fundamentación con la cual la Asociación Mutual de Ahorro y Préstamo El Progreso se encuentra de acuerdo, tal como señaló en su recurso jerárquico y al no haber sido recurrido dicho aspecto por la Administración Tributaria, no corresponde a esta instancia pronunciarse, por cuanto ese punto quedó firme(negrillas son añadidas).


No obstante, la Superintendencia Tributaria General más adelante señala que la Administración Tributaria actuó en pleno ejercicio de sus facultades legales previstas en los arts. 88 y 100 de la Ley Nº 2492, 55 y 59 del DS Nº 27113 Reglamentario de la Ley de Procedimiento Administrativo, por lo que confirma la Resolución de Alzada y mantiene firme y subsistente la Resolución Administrativa 05-049-008, ANULACION /OVEVC/N°012/2008 de 2 de abril de 2008, emitida por la Administración Tributaria.


Ahora bien, ingresando al examen del caso concreto, con la determinación asumida primero por la Superintendencia Tributaria Regional La Paz y luego por la instancia superior, se concluye que el primer punto de reclamo del demandante sobre el pago del IUE gestión fiscal 2003, ha sido debidamente resuelto en sede administrativa, cuando determinó que la obligación de pago del IUE regirá a partir de la gestión fiscal 2004, conforme se desprende de los párrafos glosados precedentemente, por lo que no corresponde a este Tribunal mayor pronunciamiento al respecto, debiendo mantener firme la Resolución de la Superintendencia Tributaria General sobre este aspecto, al haber sido asumida tal decisión conforme a derecho.


En relación a los otros dos puntos de controversia, es decir, si la Administración Tributaria de Oruro tiene o no competencia para rever sus propios actos, y si en lugar de pronunciar una Resolución Administrativa que anula el proceso de Verificación Externa y la Vista de Cargo, correspondía determinar la deuda tributaria y remitirla a autoridad judicial o administrativa superior, o en su caso emitir una Resolución Determinativa de cierre y archivar la orden de verificación para la fiscalización del IUE de la gestión 2003, ingresando la Administración Tributaria en el campo de la nulidad y anulabilidad de los actos jurídicos, situando al demandante en un estado de indefensión, corresponde el análisis siguiente:


El Código Tributario, Ley N° 2492, en su art. 66 establece las facultades específicas de las que se halla investida la Administración Tributaria, entre las que se encuentra precisamente la revisión extraordinaria de actos administrativos. Por su parte el art. 100 dispone que la Administración Tributaria dispondrá indistintamente de amplias facultades de control, verificación, fiscalización e investigación; dichas facultades sin duda, se constituyen en “facultades propias” que sólo pueden ser ejercidas por la Administración Tributaria como sujeto activo de la relación tributaria, independientemente de la voluntad del administrado o sujeto pasivo de la relación.


Dentro del ámbito señalado, también el DS Nº 27113, Reglamentario de la Ley de Procedimiento Administrativo N° 2341, en su art. 59, establece que: “La Autoridad Administrativa, de oficio, mediante declaración unilateral de voluntad, podrá revocar total o parcialmente un acto administrativo por vicios existentes a momento de su emisión o por razones de oportunidad para la mejor satisfacción del interés público comprometido”.


En el caso de autos, la Administración Tributaria, advertida de la existencia de la declaración jurada del IUE, Formulario 80, con N° de Orden 1130356, que además de ser una declaración del sujeto pasivo de la obligación sobre la existencia de una utilidad neta imponible de Bs. 3.112.331, de cuya base imponible se liquidó y determinó el impuesto por la suma de Bs. 778.083,  adeudo tributario que no fue pagado por el contribuyente al considerarse exento de esa obligación (fs. 31 anexo cuerpo 1) según el art.  94. II de la Ley Nº 2492, aquel documento podía ser objeto de ejecución tributaria sin necesidad de intimación ni determinación administrativa previa.


A mayor abundamiento, el art. 31 de la Ley de Procedimiento Administrativo, aplicable en la materia por disposición del num. 1. del art. 74 de la Ley N° 2492, señala: “Las entidades públicas corregirán en cualquier momento, de oficio o a instancia de los interesados, los errores materiales de hecho o aritméticos que existan en sus actos, sin alterar sustancialmente la resolución”, postulado que además encuentra eco en el “Principio de Autotutela”, entendido como el privilegio de la Administración de emitir decisiones (actos) capaces de crear, modificar o extinguir derechos y deberes de los administrados sin el concurso de los Tribunales y sin el consentimiento de los destinatarios; pudiendo además sus decisiones ser impuestas, incluso coactivamente (ejecución forzosa), sin precisar la aprobación judicial ni el consentimiento de los destinatarios.  En suma, la Administración Tributaria advertida de la existencia de un título de ejecución tributaria, consideró innecesario el proceso de Fiscalización, Verificación y Determinación.


En relación a la nulidad y anulabilidad de los actos de la Administración Tributaria, consentidos además por la Superintendencia Tributaria -a decir del demandante- cabe manifestar que el Cap. V, de la Ley de Procedimiento Administrativo se refiere a la Nulidad y Anulabilidad de los actos administrativos, estableciendo los arts. 35 y 36 los presupuestos para determinar cuándo un acto administrativo ha de ser considerado nulo o anulable, presupuestos éstos a los que no se subsumen los actos de la Administración Tributaria, por lo que no ingresan dentro de este campo, y al no caer en el campo de la nulidad o anulabilidad tampoco resulta evidente que la Administración Tributaria situó al contribuyente, hoy demandante en situación de indefensión,  porque los antecedentes administrativos demuestran que éste, en sede administrativa tuvo la oportunidad de presentar los descargos que considerara pertinentes y en ningún momento se le impidió el ejercicio de sus derechos, entre ellos el derecho a impugnación.

Resulta oportuno aclarar y precisar que no son sinónimos y por supuesto no tienen el mismo efecto, la capacidad o facultad de la autoridad administrativa de rever o de revocar sus actos, con la nulidad o anulabilidad de los mismos, que como acertadamente expresó la autoridad impugnada, estos últimos proceden solamente en caso de recursos administrativos de impugnación.


Tomando en cuenta el análisis precedente, el Tribunal Supremo de Justicia, precisamente en ejercicio de su facultad para realizar el control de legalidad sobre los actos llevados a cabo en sede administrativa, no puede dejar pasar por alto los siguientes aspectos:


A.- En primer término se ha establecido que la Administración Tributaria tiene facultad privativa para rever sus propios actos.


B.- La Superintendencia Tributaria Regional La Paz, pronunció la Resolución del Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0280/2008 de 11 de julio de 2008 en dos sentidos a saber:



Las decisiones adoptadas de acuerdo a lo señalado en el párrafo anterior, fueron confirmadas por la Superintendencia Tributaria General a momento de pronunciar la Resolución del Recurso Jerárquico STGRJ/0515/2008 de 14 de octubre de 2008.


Las resoluciones emitidas, aparentemente resultan contrapuestas, ya que en principio otorgan razón al administrado en cuanto a la exención del IUE para luego, en apariencia, otorgar la razón al Servicio de Impuestos Nacionales Oruro al confirmar su Resolución, cuando en rigor de verdad, ante la decisión de revocar la Resolución en cuanto a la obligatoriedad del pago de impuesto se refiere, correspondía revocar también la determinación de anular la Orden de Verificación Externa y la Vista de Cargo.


En la especie, la revocatoria de la determinación de pago del IUE gestión 2003 por exención, acarrea consigo la revocatoria del resto de la Resolución Administrativa que dispuso la nulidad de los actos de verificación, fiscalización y determinación, porque la Administración Tributaria Regional Oruro tomó aquella decisión, en la firme convicción de la existencia de un “Titulo de Ejecución Tributaria” que la eximía de efectivizar los pasos previos de determinación del tributo a favor del Fisco; es decir que el acto de anular sus actos es un resultado directo de la presencia de un documento (Declaración Jurada) sobre el cual la ley le otorga la calidad de Título de Ejecución Tributaria, afirmándose en consecuencia que sin la existencia de aquel documento no podían anularse los pasos previos a la determinación de un Tributo no pagado. Este aspecto de vital importancia para la determinación a la que arribe ese tribunal, no ha sido debidamente entendido por la Superintendencia Tributaria General cuando confirma la Resolución de la instancia inferior en cuanto a la exención del pago del IUE y a confirmar la determinación de anular los actos de la Administración Tributaria.


Desarrollado el análisis precedente, cabe aclarar que es evidente que la nulidad de la Orden de Verificación Externa N° 4006OVE0076 de 22 de mayo de 2006 y de la Vista de Cargo N° 4006OVE0076/034/2007 de 7 de junio, derivó de la existencia de la declaración jurada, Form. 80, Número de Orden 1130356, cursante de fs. 31 a 32 del cuerpo 1 de antecedentes administrativos, de acuerdo con la interpretación del parágrafo II del art. 94  de la Ley N° 2492, que dispone: “La deuda tributaria determinada por el sujeto pasivo o tercero responsable y comunicada a la Administración Tributaria en la correspondiente declaración jurada, podrá ser objeto de ejecución tributaria sin necesidad de intimación ni determinación administrativa previa, cuando la Administración Tributaria compruebe la inexistencia de pago o su pago parcial.”


No obstante, tanto la Administración Tributaria al emitir la Resolución Administrativa N° 05-049-008 de 2 de abril de 2008, al anular simple y llanamente la Orden de Verificación Externa N° 4006OVE0076 de 22 de mayo de 2006 y de la Vista de Cargo N° 4006OVE0076/034/2007 de 7 de junio, como la Superintendencia Tributaria Regional La Paz al emitir la Resolución STR/LPZ/RA-0280/2008 de 11 de julio que resolvió el recurso de alzada deducido por la ahora demandante, confirmando la Resolución Administrativa N° 05-049-008 y la Superintendencia Tributaria General, que en recurso jerárquico, a través de la Resolución STG-RJ/0515/2008 de 14 de octubre, a su vez confirmó la resolución pronunciada en alzada, incurrieron en error de interpretación de los incs. a) y b) del art. 49 de la Ley N° 843, cuyo inc. b) fue modificado por el art. 2 de la Ley N° 2493 de 2 de agosto de 2003, con el siguiente texto:


“Las utilidades obtenidas por las asociaciones civiles, fundaciones o instituciones no lucrativas autorizadas legalmente que tengan convenios suscritos, y que desarrollen las siguientes actividades: religiosas, de caridad, beneficencia, asistencia social, educativas, culturales, científicas, ecológicas, artísticas, literarias, deportivas, políticas, profesionales, sindicales o gremiales. Esta franquicia procederá siempre que no realicen actividades de intermediación financiera u otras comerciales, que por disposición expresa de sus estatutos, la totalidad de los ingresos y el patrimonio de las mencionadas instituciones se destinen exclusivamente a los fines enumerados, que en ningún caso se distribuyan directa o indirectamente entre sus asociados y que, en caso de liquidación, su patrimonio se distribuya entre entidades de igual objeto o se done a instituciones públicas, debiendo dichas condiciones reflejarse en su realidad económica”


Es decir, que tomando en cuenta lo que indicó la Resolución de Alzada STR/LPZ/RA-0280/2008 de 11 de julio, confirmada por la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0515/2008 de 14 de octubre, “…en aplicación de los principios de ultra actividad y favorabilidad, corresponde aplicar el num. 1, art. 9 de la Ley 1340 (CTb), por tanto la obligación de pago del recurrente por IUE rige a partir de la gestión fiscal 2004 y no de la gestión 2003, como erróneamente dispuso el SIN…”. Se trata en consecuencia, de la aplicación de una disposición meridianamente clara, al indicar que “Las normas referentes a la existencia o cuantía del tributo regirán desde el primer día del año calendario siguiente al de su publicación, cuando se trate de tributos que determinen o liquiden por períodos anuales o mayores…”


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 4 y 6 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014 y en los arts. 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, en virtud de los fundamentos expuestos, falla en única instancia declarando PROBADA EN PARTE la demanda de fs. 54 a 58 de obrados, y en su mérito CONFIRMA EN PARTE la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0515/2008 pronunciada el 14 de octubre de 2008 por el entonces Superintendente Tributario General, actual Autoridad de Impugnación Tributaria (AGIT), quién asume aquellas funciones por disposición del art. 141 del DS Nº 29894 de 7 de febrero de 2009, es decir, únicamente en cuanto a la determinación de la obligación del pago del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) a partir de la gestión 2004, por lo que respecto de la nulidad de la Orden de Verificación Externa y Vista de Cargo se refiere, la autoridad demandada deberá pronunciar nueva Resolución Administrativa, que refleje el razonamiento de la presente sentencia.


No suscribe la Magistrada Maritza Suntura Juaniquina por emitir voto disidente.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.


Regístrese, notifíquese y archívese.


Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena