SALA PLENA


SENTENCIA:                                         192/2014.

FECHA:                                        Sucre, 15 de septiembre de 2014

EXPEDIENTE N°:                                483/2007.

PROCESO:                                        Contencioso Administrativo.

PARTES:                Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR:                        Rómulo Calle Mamani

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 35 a 36, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0319/2007 de 12 de julio, que resuelve confirmar la Resolución de Alzada STR/CHQ/RA 0027/2007 de 2 de marzo, que resuelve anular obrados hasta el vicio más antiguo, o sea hasta la Vista de Cargo Nº 10-TAVE1005OVE462007-15/2006 de 3 de julio; la respuesta de fs. 43 a 44 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que Néstor Quispe Vedia en representación de la Gerencia Distrital Chuquisaca del S.I.N., dentro el plazo previsto en el art. 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, por memorial de fs. 49 a 59 se apersona y fundamenta su demanda que se sintetiza en lo siguiente:

Que el 8 de octubre de 2005, el departamento de Fiscalización de la Gerencia Distrital Chuquisaca del S.I.N. notifico al representante legal de la Sociedad Industrial Camargo S.R.L. con Orden de Verificación Externa Nº 1005OVE46/2007, y con requerimiento  F.4003 Nº071058, para que presente documentación existente en duplicados, pasado el plazo no presentó esta documentación requerida, por lo que este departamento de Fiscalización labró actas de infracción en F. 4444 Nº 109342 y Nº 109343 para el sujeto pasivo, por incumplimiento a lo establecido en el art. 70 de la Ley Nº 2492, sancionándole con una multa de 3.500 UFV.

Seguidamente pronuncian la Vista de Cargo Nº 10-TAVE1005OVE462007-15/2006 de 3 de julio, señalando que el contribuyente no ha determinado correctamente los impuestos, consecuentemente emiten Resolución Determinativa Nº 70/2006 de 26 de septiembre, que resuelve determinar de oficio, por conocimiento cierto de la materia imponible, obligaciones impositivas de los periodos fiscales diciembre de 2004 a mayo de 2005, por los impuestos IVA, IT e ICE, con un reparo a favor del Fisco por Bs. 115.103, y una sanción igual al 100% por omisión de pago sobre el gravamen omitido actualizado a la fecha de esta resolución.

Resolución Determinativa 70/2006, que fue objetada por la Sociedad Industrial Camargo S.R.L. mediante recurso de alzada que por Resolución de Alzada STR/CHQ/RA 0027/2007 de 2 de marzo de 2007, resolvió anular obrados hasta el vicio más antiguo, y por Recurso Jerárquico la Administración Tributaria impugnó esta resolución, que mereció la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0319/2007, que confirma la Resolución de Alzada.

La Gerencia Distrital Chuquisaca del S.I.N. indica que la omisión del lugar y la fecha en la emisión de la Orden de Verificación no puede considerarse como un vicio de nulidad, pues no infringe el derecho a la defensa, al debido proceso ni a la seguridad jurídica, ya que el sujeto pasivo tuvo conocimiento de este acto, corroborando el mismo con la presentación de documentación requerida, conforme al acta de recepción de documentos, sometiéndose al procedimiento determinado iniciado e informado oportunamente para la verificación del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, hecho que también fue considerado en la Resolución de Recurso Jerárquico, en la parte de su fundamento jurídico que indica: “el procedimiento efectuado por la Administración Tributaria en el desarrollo de la Verificación, cumplió con las normas en actual vigencia” lo que contradice al confirmar la Resolución de Alzada que anula hasta la Vista de Cargo, por lo que corresponde confirmar en todos sus puntos la Resolución Determinativa.

Que la Sociedad Industrial Camargo al no presentar documentación requerida referente a los inventarios de materiales, productos en proceso y productos terminados, luego de reiteradas solicitudes, la Administración Tributaria en virtud del art. 8 del Decreto Supremo Nº 24053, dispuso como medida técnica, proceder al levantamiento de inventario físico de envases llenos y vacíos (técnica de retrospección), lo que determino el movimiento de ventas efectuado por el contribuyente en los periodos fiscalizados, y que al contar con la información de ventas y compras (en litros) realizadas por el contribuyente y registradas en las declaraciones juradas (F. 85) presentados a la Administración Tributaria durante los periodos revisados, y por el inventario final levantados por los fiscalizadores el 11 y 23 de mayo de 2006, en la planta de Camargo Kiska Pampa, se obtuvo el movimiento de ventas efectuado por el contribuyente durante los periodos fiscalizados, lo que determino diferencias a favor del Fisco. Y que la Resolución del Recurso Jerárquico observa que la administración Tributaria no considero lo establecido en el art. 5 del DS Nº 24053, respecto al descuento del 10 % por las roturas y perdidas en el manipuleo de botellas dentro del proceso de comercialización aplicable al Impuesto de Comercio Especifico (ICE), de lo que a fs. 54 del expediente se encuentra el cuadro de terminación de importe neto sujeto al ICE según verificación, por lo que se consideró lo establecido en norma vigente, respecto a la deducción por roturas y perdidas.

En base a estos argumentos el demandante solicita se declare probada su demanda, y se revoque la Resolución Jerárquica  impugnada y se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 70/2006 de septiembre.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 22 de octubre de 2007 (fs.39), es corrida en traslado a la autoridad demandada, siendo citado legalmente el Superintendente Tributario General el 13 de marzo de 2008 (fs.55), apersonándose al efecto Rafael Rubén Vergara Sandoval, como Superintendente Tributario General a.i. quien por memorial de fs. 43 a 44, responde a la demanda en base a los argumentos expuestos, que se resume en lo siguiente:

Que para la anulabilidad de un acto por la infracción de una norma establecida por ley, deben concurrir los presupuestos establecidos en el art. 36. II de la Ley del Procedimiento Administrativo, aplicable en materia tributaria en mérito al art. 74 núm. 1 del Código Tributario Boliviano y el art. 201 de la Ley Nº 3092; la omisión del lugar y la fecha en la Orden de Verificación Externa como establece el art. 31 del DSNº 27310, no puede considerarse como un vicio de anulabilidad, pues no infringe el derecho al debido proceso, a la defensa ni a la seguridad jurídica, pues el sujeto pasivo tuvo conocimiento de la OVE.  

La Resolución Jerárquica identificó otro vicio de anulabilidad en el procedimiento Determinativo que no fue considerada en la instancia de alzada, ya que en las hojas de trabajo elaboradas en el procedimiento de determinación, se incluyeron ventas no declaradas aplicando el método de reconstrucción de inventarios sobre la base de compras de botellas, sin embargo estas compras no corresponden a los periodos sujetos a verificación, teniendo como alcance los periodos fiscales diciembre de 2004 a mayo de 2005, para la determinación de adeudos a favor del Fisco, siendo estas compras realizadas el 15 de octubre de 2004, el 18 de agosto y 22 de diciembre de 2005, periodos fuera del alcance de la verificación, por lo que no puede considerarse compras posteriores a los periodos fiscalizados para determinar ingresos no declarados, lo que es causal de anulabilidad.

Solicitando con estos argumentos se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso JerárquicoSTG-RJ/0319/2007  de 12 de julio.

Corrida en traslado la contestación a la demanda, el demandante presento su réplica (fs. 61), y la entidad demandada la dúplica (fs. 66), por lo que se dispuso  “Autos” para sentencia.

CONSIDERANDO III: Que teniendo en cuenta la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que de la compulsa de los datos procesales como la Resolución Administrativa impugnada, se evidencia:   

Que el 8 de julio de 2005 (fs. 23 del anexo I), el departamento de fiscalización notifica a la Sociedad Industrial Camargo SRL con la orden de verificación externa Nº1005OVE462007, F. 7531 y requerimiento de documentación mediante F. 4003 Nº 071058, para la fiscalización de los periodos diciembre 2004 a mayo 2005.


A fs. 355 (Anexo 2), el 6 de julio de 2006 se notificó al contribuyente con la Finalización de Fiscalización F. 4008, Informe Final GDCH-DF-VE-320/2006 y Vista de Cargo Nº 10-TAVE-1005OVE462007-15/2006, que contiene observaciones en las determinaciones del IVA, IT e ICE del contribuyente de los periodos fiscalizados.

A fs. 282 (Anexo 2), el 4 de agosto de 2006, el contribuyente presenta descargos a la Vista de Cargo mediante memorial, el cual fue respondido por carta que cursa a fs. 285 a 286 del anexo 2.

A fs. 74 (Anexo I), el 2 de octubre de 2006, se notificó al sujeto pasivo con la Resolución Determinativa Nº 70/2006 de 26 de septiembre, que determina de oficio las obligaciones impositivas de los periodos fiscales diciembre 2004 a mayo 2005, correspondiente a los impuestos IVA, IT e ICE del contribuyente Sociedad Industrial Camargo S.R.L.   , sancionar con una multa igual al 100% por omisión de pago sobre el gravamen omitido actualizado que asciende a Bs. 99,779.00 equivalentes a UFV 84,578. Intimar al contribuyente para que deposite la suma de Bs. 115,103.00, equivalente a UFV 97,567, por los impuestos IVA, IT e ICE, además de la suma de Bs. 99,779.00 equivalente a UFV 84,578, por concepto de la sanción.

A fs. 22 a 33del expediente, se encuentra la Resolución del Recurso de Alzada STR/CHQ/RA 0027/2007 de 02 de marzo, que resuelve anular obrados, hasta el vicio más antiguo, es decir hasta la Orden de Verificación Externa Nº 1005OVE462007, por no haberse consignado los datos del lugar y fecha en dicho documento.

A fs. 1 al 21 del expediente, se encuentra la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0319/2007 de 12 de julio, que confirma la Resolución de Recurso de Alzada STR/CHQ/RA 0027/2007 de 2 de marzo, por encontrar otro vicio de anulabilidad en el procedimiento determinativo que no fue considerado en la instancia de alzada.

De la normativa aplicable y de los antecedentes de la demanda se tiene: que al existir denuncia de vulneración de normas administrativas, corresponde su análisis y consideración, estableciendo, que el objeto de la presente controversia se circunscribe a dos hechos puntuales:

  1. Si la falta de consignación del lugar y fecha en la Orden de Verificación Externa constituye un vicio de anulabilidad.
  2. Si correspondía o no la inclusión de la compra de botellas, posterior a los periodos sujetos a verificación para la determinación de ventas no declaradas.

Establecido los puntos de controversia que emergen de la presente demanda, y al existir denuncia de supuestos actos que vician de nulidad en el mismo, antes de ingresar al análisis de fondo es necesario indicar lo siguiente: el Tribunal Constitucional en la SC 0731/2010-R de 26 de julio, ha establecido los presupuestos para que opere la nulidad procesal referida a que el acto procesal se haya realizado en violación de preceptos legales, por cuanto ella debe ser expresa, específica, porque ningún trámite o acto judicial será declarado nulo si la nulidad no está expresamente determinada por la ley, en otros términos 'No hay nulidad, sin ley específica que la establezca' (Eduardo Cuoture, 'Fundamentos de Derecho Procesal Civil', p. 386); dando a entender que no basta la sanción legal específica para declarar la nulidad de un acto, si el acto no obstante su irregularidad, ha logrado la finalidad a la que estaba destinada. Quien solicita nulidad debe probar que la misma le ocasionó perjuicio cierto e irreparable, que sólo puede subsanarse mediante la declaración de nulidad, es decir, demostrar cuál es el agravio que le causa el acto irregularmente cumplido y si éste es cierto e irreparable; siempre que el interesado no hubiera consentido expresa o tácitamente el acto defectuoso, la primera cuando la parte que se cree perjudicada se presenta al proceso ratificando el acto viciado y la segunda cuando en conocimiento del acto defectuoso, no la impugna por los medios idóneos; incidentes, recursos, etc., dentro del plazo legal (Antezana Palacios Alfredo, 'Nulidades Procesales').

a) Ahora bien, respecto a la primera controversia, el reclamo del recurrente radica, que la omisión del lugar y la fecha en la emisión de la Orden de Verificación Externa no debe considerarse como un vicio de nulidad, pues esta omisión no infringe el derecho a la defensa, al debido proceso ni a la seguridad jurídica.

Al respecto, se tiene que la finalidad de la notificación es "(Sic...) poner en conocimiento de una parte cualquiera de las providencias judiciales, para que, dándose  por enterada de ellas, sepa el estado del litigio y pueda utilizar los recursos que contra las mismas sean legales", (REUS, Emilio "Ley de Enjuiciamiento ..." p. 310); constituyendo medios válidos de notificación de conformidad al art. 83 del CTB, los siguientes: "1. Personalmente; 2. Por Cédula; 3. Por Edicto; 4. Por correspondencia postal certificada, efectuada mediante correo público o privado o por sistemas de comunicación electrónicos, facsímiles o similares; 5. Tácitamente; 6. Masiva; 7. En Secretaría"; siendo nula toda notificación que no se ajuste a las formas señaladas.


Por otro lado, en lo que respecta al tema de las notificaciones, la jurisprudencia constitucional, contenida entre otras en la SC 0486/2010-R de 5 de julio, señaló que: "...aun cuando la notificación sea defectuosa, pero que llegue a conocimiento de la parte, se tendrá por cumplida y como válida...", criterio respaldado también por la SC Nº 1845/2004-R de 30 de noviembre, que respecto a la finalidad de la notificación, señala:“...Las notificaciones, que son las modalidades más usuales que se utilizan para hacer conocer a las partes o terceros interesados, las providencias y resoluciones de los órganos jurisdiccionales o administrativos, para tener validez, deben ser realizados de tal forma que se asegure su recepción por parte del destinatario; pues la notificación, no está dirigida a cumplir una formalidad procesal en sí misma, sino a asegurar que la determinación judicial objeto de la misma sea conocida efectivamente por el destinatario, ... (Sic)... sólo el conocimiento real y efectivo de la comunicación, asegura que no se provoque indefensión en la tramitación y resolución en toda clase de procesos...".

En el caso de autos, a fs. 23 del anexo I, consta la diligencia de notificación realizada al representante legal de la empresa Sociedad Industrial Camargo Srl., con la Orden de Verificación Externa Nº 1005OVE462007 y requerimiento de documentación, notificación que además de realizarse de forma personal al contribuyente, consecuentemente este presenta documentación requerida por la Administración Tributaria, para luego por carta de fecha 19 de julio de 2005,la empresa fiscalizada solicitó la devolución de dichos documentos (fs. 38 anexo I), de lo que se infiere que la notificación logró su objetivo de dar conocimiento del inicio de la Verificación Externa, por lo que la omisión del lugar y fecha en la OVE no son causales que generen  nulidad, ya que en ningún momento esta omisión ocasionó vulneración del derecho a la defensa, al debido proceso ni a la seguridad jurídica del sujeto pasivo, similar razonamiento realizó la AGIT en la Resolución Jerárquica impugnada, en la que esta instancia también admite que este hecho no es causal de anulabilidad, y que al confirmar la anulabilidad dispuesta en la Resolución de Alzada, no fue por la omisión del lugar y fecha en la Orden de Verificación Externa, sino por otro vicio de anulabilidad en el procedimiento descubierto en instancia Jerárquica, por lo que el reclamo del Servicio de Impuestos Nacionales Chuquisaca no tiene sustento legal.

b).-Respecto a la segunda controversia, si correspondía o no la inclusión de la compra de botellas, posterior a los periodos fiscalizados, para la determinación de ventas no declaradas.

Al respecto el art. 29 del DS 27310 de 9 de enero de 2004, establece: (DETERMINACION DE LA DEUDA POR PARTE DE LAADMINISTRACION). “La determinación de la deuda tributaria por parte de la Administración se realizará mediante los procesos de fiscalización, verificación, control o investigación realizados por el Servicio de Impuestos Nacionales que, por su alcance respecto a los impuestos, períodos y hechos, se clasifican en: b) Determinación parcial, que comprende la fiscalización de uno o más impuestos de uno o más períodos”.

Así también, el art.104 de la Ley Nº 2492 instituye: (Procedimiento de Fiscalización). I. “Sólo en casos en los que la Administración, además de ejercer su facultad de control, verificación, e investigación efectúe un proceso de fiscalización, el procedimiento se iniciará con Orden de Fiscalización emitida por autoridad competente de la Administración Tributaria, estableciéndose su alcance, tributos y períodos a ser fiscalizados, la identificación del sujeto pasivo, así como la identificación del o los funcionarios actuantes, conforme a lo dispuesto en normas reglamentarias que a este efecto se emitan. Y II. Los hechos u omisiones conocidos por los funcionarios públicos durante su actuación como fiscalizadores, se harán constar en forma circunstanciada en acta, los cuales junto con las constancias y los descargos presentados por el fiscalizado, dentro los alcances del Artículo 68 de éste Código, harán prueba pre constituida de la existencia de los mismos”.

Y el art. 180 de la Constitución Política del Estado, indica que: “I.- La jurisdicción ordinaria se fundamenta en los principios procesales de gratuidad, publicidad, transparencia, oralidad, celeridad, probidad, honestidad, legalidad, eficacia, eficiencia, accesibilidad, inmediatez, verdad material, debido proceso e igualdad de las partes ante el juez”.

De los antecedentes del presente proceso, tenemos que a fs. 21 del anexo 1, cursa la Orden de Verificación Externa O.V.E. Nº 1005OVE462007, en la que indica claramente que los periodos a ser fiscalizados son de diciembre de 2004 a mayo de 2005, (exactamente de 6 meses o periodos), así también en el formulario de requerimiento de documentación (fs. 22 del anexo 1) reitera que la documentación requerida sonde los periodos o gestión dic/2004, enero a mayo/2005, y que la Resolución Determinativa N 70/2006, “resuelve determinar de oficio por conocimiento cierto de la materia imponible las obligaciones impositivas respecto a los periodos fiscales diciembre 2004 a mayo 2005, correspondiente a los impuestos IVA-IT e ICE”, siendo estos los periodos fiscalizados por la Administración Tributaria a la Sociedad Industrial Camargo S.R.L., sin embargo, del procedimiento empleado para la determinación de las ventas no declaradas por el sujeto pasivo, en la que se aplicó el método de reconstrucción de inventarios, tiene como base la compra de botellas en un total de 59.577 unidades, de acuerdo al informe final GDCH-DF-VE-320/2006 (fs. 346 anexo 2) y de la Vista de Cargo, de donde se determinó el adeudo a favor del Fisco, sin considerar que el total de esas botellas adquiridas provienen de la compra en tres periodos diferentes, 15 de octubre de 2004, 18 de agosto y 22 de diciembre de 2005, cantidad de botellas diferentes en cada compra(de acuerdo a las facturas que cursan a fs. 169, 170 y 171 anexo 1), cálculo que no se adecua a la realidad de lo determinado  por la Administración Tributaria, ya que se incluyó botellas compradas en periodos posteriores a los fiscalizados en la OVE, incurriéndose en error en el procedimiento para la determinación de la supuesta infracción cometida por el sujeto pasivo, error de procedimiento que no se ajusta a lo establecido en el art. 29 inc. b) del DS 27310, art. 104 de la Ley 2492, respecto al alcance de los tributos y periodos a ser fiscalizados, ya que si se pretendía fiscalizar más periodos de lo inicialmente dispuesto, debería realizarse una ampliación de la Orden de Verificación, lo cual no ocurrió, asimismo, la Administración Tributaria no aplicó los principios procesales de verdad material y debido proceso conforme a norma, enmarcados en el art. 180. I de la Constitución Política del Estado, principios que resguardan la seguridad jurídica del administrado, vulneraciones que deben ser sancionadas con nulidad de obrados para subsanar el error y re direccionar el procedimiento conforme a derecho, resultando ameritando la nulidad dispuesta en Recurso de Alzada aunque con otros fundamentos, por lo que corresponde confirmar lo dispuesto en la Resolución de Recurso Jerárquico impugnado.

A mérito del análisis expuesto precedentemente, este Tribunal Supremo de Justicia concluye que la ex Superintendencia Tributaria General, a la fecha Autoridad General de Impugnación Tributaria, al pronunciar la Resolución impugnada, no entró en contradicción, ni infringió ninguna norma legal menos vulneró derecho alguno, al contrario realizó correcta valoración de las pruebas; Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0319/2007 de 12 de julio, que contiene argumentación técnica-jurídica que se ajusta a derecho, precautelando el respeto al debido proceso, derecho a la defensa y seguridad jurídica para el sujeto pasivo.

POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por el art. 10.I de la Ley Nº 212 de 23 de diciembre de 2011 de Transición para el Tribunal Supremo de Justicia y lo dispuesto en los arts. 778 y 781 del Código Procedimiento Civil, declara IMPROBADA la demanda contencioso administrativa  interpuesta por la Gerencia Distrital Chuquisaca del SIN contra la Superintendencia Tributaria General, en la que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ- Nº 0319/2007 de 12 de julio.

Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada.

No suscribe la Magistrada Rita Susana Nava Duran por emitir voto disidente.

Regístrese, notifíquese y archívese.



Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO


Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena