SALA PLENA


SENTENCIA:                                         67/2014.

FECHA:                                        Sucre, 14 de mayo de 2014

EXP. N°:                                        581/2012.

PROCESO:                                        Contencioso Administrativo.

PARTES:        Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria

MAGISTRADO RELATOR:                        Rómulo Calle Mamani

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital Oruro del S.I.N. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa presentada por la Gerencia Distrital Oruro del S.I.N. de fs. 58 a 61, que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0451/2012 de 2 de julio de 2012, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; la respuesta de fs. 85  a 87 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que Fedor Sifrido Ordoñez Rocha, en su condición de Gerente General a.i. del Servicio Nacional de Impuestos Oruro, de acuerdo a la Resolución Administrativa de Presidencia Nº 03-0368-12 de 14 de Septiembre de 2012, de conformidad con lo establecido en el art. 23. I inc. c) del DS 27350, concordante con el art. 212. I inc. c) de la Ley 3092 que amplía el Código Tributario, y al amparo del art. 70 de la Ley 2341 y los arts. 778 y al 781 del Código de Procedimiento Civil aplicables a la materia por mandato del art. 74 núm. 2) de la Ley 2492, interpone demanda contencioso administrativa contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0451/2012 solicitando se confirme la Resolución Administrativa CEDEIM PREVIA Nº 23-00860-11 de 14 de octubre de 2011, en base a los siguientes fundamentos:

ANTECEDENTES: En el ejercicio de las facultades conferidas por ley, la Administración Tributaria procedió a la verificación y fiscalización de los documentos que respaldan la solicitud de devolución impositiva "CEDEIM" DUDIE Nº 4032626330 correspondiente al periodo octubre 2009, del contribuyente Empresa Metalúrgica Vinto, relativa al impuesto al valor agregado IVA realizada mediante orden de verificación externa Nº 0010OVE00121, y que en fecha 13 de octubre de 2011 se emite el informe CITE: SIN/GDO//DF/VE/INF/176/2011 que concluye que el resultado de la verificación efectuada a la documentación presentada para el CEDEIM corresponde a Bs. 5.557.530 sujeto a devolver por el IVA del periodo octubre 2009. En fecha 14 de octubre de 2011 se emite la Resolución Administrativa CEDEIM Nº 23-00860-11 que ratifica a favor del sujeto pasivo como importe sujeto a devolución impositiva por el IVA por el periodo fiscal octubre 2009 el importe de Bs. 5.557.530.

De los agravios expuestos por el demandante indica que:

La Autoridad General de Impugnación Tributaria al revocar parcialmente la Resolución Administrativa ARIT-LPZ 0184/2012 emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz que dispone la Revocatoria Parcial de la Resolución Administrativa CEDEIM PREVIA Nº 23-00860-11 de 14 de octubre, se tiene la siguiente descripción de agravios:  

1.- Inexistencia de una correcta aplicación y comprensión de la ley, ya que las facturas Nº 324, 325, 326, 327, 328, 329, 330, 331, 334, 335, 336 y 337 por las exportaciones de estaño metálico en lingotes por la Empresa Metalúrgica Vinto, bajo la modalidad FOB y CIF Arica e Iquique, por los gastos de realización desde Vinto Oruro hasta el puerto de embarque almacén Arica, cuyos pagos de transporte están respaldados por los certificados de salida emitidos por la Aduana Nacional de Bolivia MIT y DTA por transportador, notas fiscales, comprobantes de bancos, por lo que los pagos por el flete terrestre cuentan con el respaldo documental necesario, y que si el monto es superior es porque consignan tramo nacional e internacional, y que el importe de las facturas comerciales de exportación  por el flete terrestre corresponden al tramo internacional y no al nacional, correspondiendo el importe sujeto a devolución de Bs. 8.646.338 del periodo fiscal de octubre de 2009.

2.- Sobre los gastos de Realización, que el art. 65 del Código Tributario concordante con el art. 4 inc. g) de la Ley 2341 indican que los actos de la administración tributaria, se presumen legítimos y ejecutivos por estar sometidos a la Ley, la Administración Tributaria ha verificado la documentación presentada por el requerimiento, formulario 4003 Nº 104627, en original de las exportaciones, evidenciando que los gastos, pólizas de exportación, facturas comerciales del exportador, MIC y DTA y certificados de salida de la empresa metalúrgica Vinto, habiéndose establecido que están mal determinados los importes de gastos de realización, se realizó el cálculo del monto límite para devolución de los gastos de realización en un 45% sobre el valor oficial de cotización, debido a que se observó que las condiciones de entrega no coinciden entre la DUE con las facturas de exportación y las condiciones contratadas por el importador, determinándose que no está correctamente determinados y explícitamente consignados en la declaración de exportación, presumiéndose que los gastos de realización son el 45% del valor oficial de cotización conforme establece el art. 10 del DS 25465 que establece el IVA. Y que la administración Tributaria a reglamentado las solicitudes de devoluciones impositiva mediante la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0004-03 de 11 de marzo de 2003 en su art. 5.

Indica que la Autoridad General de Impugnación Tributaria omitió efectuar consideración alguna a cerca de la aplicación de la Ley, Decretos Supremos y Resoluciones Normativas de Directorios, por lo que se equivocó al declarar revocar parcialmente la Resolución Administrativa de CEDEIM PREVIO 23-00860-11 de 14 de octubre de 2011.

Concluye que en virtud de todo lo expuesto, interpone demanda contenciosa administrativa, solicitando se declare PROBADA la demanda, por tanto confirmar la Resolución Administrativa de CEDEIM Nº 23-00860-11 de 14 de octubre, emitida por la administración Tributaria, se mantenga firme y subsistente en todas sus partes.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 20 de diciembre de 2012 (fs. 63), es corrida en traslado a la Autoridad demandada, siendo citado legalmente el 18 de diciembre de 2012, por lo que Julia Susana Ríos Laguna en representación de la Autoridad de Impugnación Tributaria,  en tiempo hábil se apersona a este Tribunal y en base a los argumentos de su memorial de fs. 74 a 76, responde la demanda en forma negativa, manifestando en síntesis lo siguiente:

Que el art. 10 del DS 25465, prevé que la devolución o reintegro del crédito fiscal IVA a los exportadores del sector minero metalúrgico se efectuará conforme a los criterios señalados en el art. 3 de la misma disposición legal, excepto en lo referente al monto máximo de devolución, que en ese caso, será equivalente a la alícuota vigente del IVA aplicada a la diferencia entre el valor oficial de cotización del mineral y los gastos de realización, y en caso, de que estos últimos no estuvieran explícitamente consignados en la declaración de exportación, se presume que los gastos de realización son del 45% del valor oficial de cotización. Los gastos de realización consignados en la declaración de exportación, deben estar respaldados por las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal. Asimismo, el art. 5 de la RND 10-0004-03, en cuanto al procedimiento para la solicitud de devolución de impuestos, establece cuál es la documentación que debe ser obligatoriamente presentada y aclara que, el sector minero debe respaldar sus gastos de realización mediante la presentación del o los documentos de las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal.

Y que de la revisión de los antecedentes administrativos evidencian que las facturas Nº 324, 325, 326, 327, 328, 329, 330, 331, 334, 335, 336 y 337, cuentan con contratos y con la documentación de respaldo de las condiciones contractuales que son: certificado de salida, los Manifiestos Internacionales de Carga/Declaración de Tránsito Aduanero (MIC/DTA) por transportador que especifican el peso de la mercadería transportada, placas del vehículo y nombre de la empresa transportadora; en ese sentido corresponde su consideración como gasto de realización, por lo cual el cálculo será efectuado considerando el gasto incurrido por la totalidad del flete de acuerdo a lo previsto en la primera parte del art. 10 del DS 25465, por lo que al ser el gasto incurrido por la totalidad del flete y siendo que el Valor FOB del IVA de Bs. 11.485,967 es superior al crédito fiscal comprendido por el contribuyente según formulario 1137 de Bs. 10.220,344, se debe mantener al ser entre los dos importes el menor.

Concluye que la demanda contencioso administrativa incoada por la Gerencia Distrital de Oruro del SIN, carece de sustento jurídicotributario, y por tanto no existe agravio ni lesión de derechos que se hubieren causado con la Resolución de Recurso Jerárquico que erróneamente se impugnó.

Con estos argumentos solicita que se declare IMPROBADA la demanda contencioso administrativa.


Luego consta en obrados la réplica y dúplica que ratifican el contenido de la demanda y la contestación de la misma; finalmente, por proveído de fs. 134, se pronunció el correspondiente decreto de “Autos para Sentencia”.

CONSIDERANDO III: Teniendo en cuenta la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los arts. 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que de los antecedentes administrativos del proceso, se evidencia que:

La Empresa Metalúrgica Vinto en fecha 1 de marzo de 2010 solicita a la Administración Tributaria la devolución impositiva por el periodo fiscal octubre de 2009 a través de los certificados de devolución impositiva CEDEIM´s, DUDIE Nº 4032626330, por un monto de Bs. 10.220,344 por el IVA en aplicación del art. 8 de la RND Nº 10-0004-03 de 11 de marzo de 2003. La Administración Tributaria de acuerdo a las atribuciones conferidas por la Ley 2492, y en cumplimiento a la Orden de Verificación Externa Nº0010OVE00121 procedió a la verificación de las obligaciones impositivas del solicitante, en la que en base al informe Nº SIN/GDO/DF/VE/INF//176/2011 de 13 de octubre, se emite la Resolución Administrativa CEDEIM PREVIA Nº 23-00860-11 de 14 de octubre de 2011, que señala: 

PRIMERA: Establecer como importe a devolver mediante Certificados de Devolución Impositiva al contribuyente Empresa Metalúrgica Vinto, conforme señala el informe de actuación Nº SIN/GDO/DF/VE/INF//176/2011 de 14 de octubre, el monto de Bs. 5.557,530, correspondiente al IVA por el periodo fiscal octubre de la gestión 2009.

SEGUNDA: Determinar cómo montos no sujetos a devolución la suma Bs. 1.576,489 por el IVA a la solicitud de devolución impositiva del periodo fiscal Octubre de la gestión 2009, del contribuyente, producto de la depuración de crédito fiscal, debiendo en consecuencia el contribuyente presentar la declaración jurada rectificatoria por el periodo posterior afectado; y en caso de no estar de acuerdo con la citada depuración proceder a la impugnación de la presente resolución en la vía administrativa ante la Autoridad de Impugnación Tributaria, en el plazo de 20 días, conforme el art. 143 y sgtes. de la Ley 2492 o en la vía judicial ante el Tribunal Departamental de Justicia de Oruro, en el plazo de 15 días.

La Resolución Administrativa de CEDEIM PREVIA No. 23-00060-11, que es recurrida en alzada ante la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Oruro, por el contribuyente Empresa Metalúrgica Vinto, resuelto por Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0183/2012 que determinó:

Revocar parcialmente la Resolución Administrativa CEDEIM PREVIA Nº 23-00860-11, emitida por la Gerencia Distrital Oruro del SIN; consecuentemente se deja sin efecto el reparo de Bs. 4.662,814.- conformado por Bs. 3.086,325.- por aplicación del 45% presunto de gastos de realización en el cálculo  del importe máximo a devolver; Bs. 5.037.- por crédito fiscal no sujeto a la tasa cero en el IVA y Bs. 1.571,452.- correspondiente al crédito fiscal de las facturas superiores a Bs. 50.000 UFV´s declarando en consecuencia como importe sujeto a devolución Bs. 4.662.814.- más Bs. 5.557,530.- establecidos en el primer numeral de la parte resolutiva del acto impugnado, sumando un total de Bs 10.220.344.- por el periodo fiscal de octubre 2009.


Resolución del Recurso de Alzada, que es recurrida en Recurso Jerárquico por la Gerencia Distrital Oruro del SIN ante la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que por Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0451/2012 de fecha 2 de julio de 2012, resuelve:

Revocar parcialmente la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0183/2012, en la parte referida al crédito fiscal observado manteniendo firme y subsistente la depuración de crédito fiscal de Bs. 5.037.- por las facturas Nº 548, 549, 299 y 300 sujetas al beneficio tasa cero, así como la depuración de crédito fiscal parcial por medios fehacientes de pago por el importe total de Bs. 1.568.969.- por las facturas Nº 354, 355, 356, 1207, 1209, 218, 219, 220, 221, 222, 223, 224, 225, 226, 227 y 11.- haciendo un total de 1.574.006 como no sujeto a devolución y mantener firme lo establecido respecto a los gastos de realización conservando la base de Bs.10.220.344.- conforme los fundamentos planteados y respaldo de las condiciones contratadas de los importes consignados; resultando el importe sujeto a devolución de Bs. 8.646.338.- correspondiente al periodo fiscal octubre 2009, conforme con el inc. a) parágrafo I del art. 212 del DS 3092. Resolución Jerárquica que ahora es impugnada mediante demanda contencioso administrativa en base a los fundamentos que se analiza.   

De lo precedentemente expuesto y de los argumentos tanto de la demanda como de la contestación, se deduce que el motivo de la litis dentro del presente proceso, se enmarca a una sola controversia:

Si las condiciones contractuales y documentales de los gastos de realización por flete terrestre para la devolución en crédito fiscal CEDEIM, están respaldadas por las facturas de exportación Nº 324, 325, 326, 327, 328, 329, 330, 331, 334, 335, 336 y 337.

De lo ya establecido, de acuerdo a los antecedentes se evidencia que las facturas Nº 324, 326, 330, 334 y 335 incluidas en la presente controversia, no pueden ser motivo de análisis ya que en instancia jerárquica, se confirmo la aplicación de la presunción del 45% prevista en el DS 25465,  por lo que solo pasaremos a analizar la correspondencia o no de las facturas Nº 325, 327, 328, 329,331, 334, 336 y 337.

Al respecto el art. 10 del DS 25465 señala que “la devolución o reintegro del crédito fiscal a los exportadores del sector minero metalúrgico se efectuará conforme a los criterios señalados en el artículo 3 del presente Decreto Supremo, excepto en lo referente al monto máximo de devolución, que en este caso será equivalente a la cuota vigente del IVA aplicada a la diferencia entre el valor oficial de cotización del mineral y los gastos de realización. De no estar estos últimos explícitamente consignados en la declaración de exportación, se presume que los gastos de realización son el cuarenta y cinco % (45%) del valor oficial de cotización. Los gastos de realización consignados en la declaración de exportación deben estar respaldados por las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal”, y comprenden las erogaciones por flete terrestre, seguro y gastos en puerto efectuados desde frontera o punto de embarque hasta el lugar de entrega al comprador en la forma que hubiera sido acordada, normativa que fue reglamentada por la RND 10-0004-03 de 11 de marzo de 2003, que en su art. 5 señala la documentación que debe ser obligatoriamente presentada y en el caso del sector minero, añade que debe respaldar sus gastos de realización mediante la presentación del o los documentos de las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal.

En el caso de autos, de los Anexos de antecedentes administrativos, se evidencia que la Empresa Metalúrgica Vinto presentó la DUDIE con Número de Orden 4032626330 para la devolución impositiva a través de los certificados CEDEIM correspondiente al periodo fiscal octubre de 2009, en la que solicita la devolución en crédito fiscal en la suma de Bs. 10.220.344 por haber efectuado exportaciones de estaño metálico refinado en lingotes bajo la modalidad de entrega “terminal portuaria Arica-Chile” (FOB) Arica, presentando como respaldo de su solicitud de devolución impositiva varias facturas de exportación, entre ellas, las facturas Nº 325, 327, 328, 329, 331, 336 y 337 que cursan a fs. 263, 283, 302, 315, 334, 376 y 389 respectivamente del anexo II de antecedentes administrativos.

Los antecedentes informan también que la Empresa suscribió diferentes contratos de venta de minerales con empresas extranjeras, siendo relevantes para la resolución de la causa, los siguientes: 


Fact

Contrato

Suscrito con:

Fecha

Vigencia

Condiciones de entrega

325

VEX-06/08

TOYOTA TSUSHO CORPORATION

5-Nov.-2008

1 año

FOB ARICA

327

VEX-05/08

RJH TRADING LIMITED

08-Oct.-2008

1 año


FOB-ARICA-CHILE

328

329

331

336

337

VEX.06/09 y 08/09

Glencore International AG


Glencore International AG

25-sep.-2009

y 20-



Oct.-2009

1 año






1 año

FOB ARICA






FOB ARICA

Del cuadro precedentemente expuesto, se puede advertir la relación entre el número de facturas con los números de contratos, nombre de las empresas con las que se suscribió el contrato de venta de mineral, fecha del contrato, vigencia y lo más importante las condiciones de entrega del mineral objeto de la venta.

También se evidencia, que las facturas de exportación en análisis y los gastos de realización en ellas reflejados, cuentan con respaldo documentado consistente en contratos suscritos por la Empresa Vinto con compradores de metal, en vigencia de los cuales, se cumplió con la entrega convenida en el incoterm cláusula FOB Arica, de modo que los gastos de fletes y seguro corrían por cuenta de la Empresa Metalúrgica Vinto hasta la entrega en puerto chileno.

Sin embargo, la administración tributaria con relación al gasto denominado flete terrestre, ha considerado que no correspondía su reconocimiento por no existir claridad en su exposición debido a que las facturas de exportación detallan los gastos de realización únicamente hasta la frontera y no reflejan la totalidad de los gastos consignados en las condiciones de entrega y que por ese motivo correspondía la aplicación de la presunción del 45% prevista por el artículo 10 del Decreto Supremo  25465.

Sobre ese punto, la documental que cursa en los antecedentes administrativos, que respaldan las facturas de exportación, acredita que la Empresa Vinto, exportó estaño metálico en lingotes para los consignatarios TOYOTA TSUSHO CORPORATION, RJH TRADING LIMITED, Glencore International AG., encontrándose en los Certificados de Salida emitidos por la Aduana Nacional, el detalle de cantidad y peso y que estos fueron trasladados por transportadores que presentaron sus Manifiestos de Carga que cuentan con sello de ingreso a territorio chileno, documento que consigna el gasto de transporte. Finalmente, existen también, las facturas de las empresas de transporte nacional e internacional y los comprobantes contables que, en definitiva acreditan los pagos efectuados a los transportadores, resultando entonces evidente que existe una variación en la información de la Empresa Metalúrgica Vinto.

Establecido los hechos que dieron lugar a la aplicación de la presunción del 45% señalada en el art. 10 del DS 25465, se tiene que la previsión es clara cuando señala que los gastos de realización deben ser explícitamente consignados en la declaración de exportación y no en otro documento, de donde se concluye, que es el cumplimiento de la norma legal lo que habilita la aplicación de la fórmula de cálculo equivalente a la cuota vigente del IVA aplicada a la diferencia entre el valor oficial de cotización del mineral y los gastos de realización o la presunción del 45% del valor oficial de cotización, siendo de responsabilidad exclusiva del exportador cumplir estrictamente la normativa señalada para obtener una u otra forma de cálculo del monto para la devolución impositiva, lo que no ocurrió con las facturas 325, 327, 328, 329, 331, 336 y 337, de modo que la decisión de la administración tributaria de aplicar la presunción del 45% ha sido correcta. 

Por lo expuesto, se concluye que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, ha obrado incorrectamente al disponer la aplicación de la primera fórmula de cálculo y no la presunción del 45% sobre las facturas motivo de análisis en el presente. 


POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia en el  ejercicio de la atribución conferida en el art. 10. I de la Ley Nº 212 de 23 de diciembre de 2011, Ley de  Transición para el Tribunal Supremo de Justicia, Tribunal Agroambiental, Consejo de la Magistratura y Tribunal Constitucional Plurinacional, falla en única instancia declarando PROBADA la demanda, en su mérito deja sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ/0451/2012 de 2 de julio de 2012 pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria únicamente en la parte relativa a la consideración y determinación emergentes de las facturas de exportación 325, 327, 328, 329, 331, 336 y 337, que fueron el objeto del presente proceso, correspondiendo que se practique la liquidación correspondiente, en virtud a lo previsto en el art. 10 del DS Nº 25465 de 23 de junio de 1999, del reglamento para la devolución del impuesto a las exportaciones.   

Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal por la autoridad demandada, con nota de atención.

No suscribe la Magistrada Maritza Suntura Juaniquina por emitir voto disidente.

Regístrese, notifíquese y cúmplase.


Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO


Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena