SALA PLENA


SENTENCIA:                                        011/2014

FECHA:                                        Sucre,  27 de marzo de 2014

EXPEDIENTE Nº:                                533/2012

PROCESO:                Contencioso Administrativo.

PARTES:                Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR:                        Fidel Marcos Tordoya Rivas

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 15 a 18, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0367/2012 de 4 de junio de 2012, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la respuesta de fs. 42 a 44, memoriales de réplica de fs. 49 a 51 y dúplica de fs. 55 a 56, los antecedentes del proceso.

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representado por Pedro Medina Quispe, dentro del plazo previsto en el artículo 780 del Código de Procedimiento Civil (CPC), interpuso demanda contencioso administrativa, expresando en síntesis lo siguiente:

El 8 de junio de 2012, fueron notificados con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0367/2012 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), que revocó totalmente la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0211/2012 de 12 de marzo de 2012, dentro del recurso de alzada interpuesto por Marisol Jimena Fernández Capriles contra la Gerencia Distrital La Paz del SIN, en consecuencia dejó sin efecto ni valor legal la Resolución Sancionatoria Nº 499/2011 de 27 de mayo de 2011.

Agrega que la Gerencia Distrital La Paz del SIN, en uso de la facultad conferida por la Ley Nº 2492 procedió a la verificación del Sistema de Información de Terceros SIRAT2 y estableció que la Contribuyente, incumplió el deber formal de presentación de información del “Software RC-IVA” (Da Vinci)-Agentes de retención, del periodo fiscal julio 2007, por lo que se emitió Auto Inicial de Sumario Contravencional (AISC) Nº 000959100391, al incurrir en contravención de incumplimiento de deberes formales, toda vez que la información debió ser presentada al SIN en la misma fecha de presentación de la declaración Jurada del RC-IVA (Form. 98), pese haber presentado la contribuyente documentación de descargo durante el periodo de prueba, la misma fue insuficiente e improcedente, por lo que el 27 de mayo de 2011,  se emitió la Resolución Sancionatoria No. 0499/2011, sancionando a la contribuyente con UFV 5.000.- por encontrarse enmarcada dentro lo establecido por los artículos 70 num. 6 y 8, 71.I, 100 num. 1 y 162 todos del Código Tributario Boliviano (CTB).

Asimismo, refiere que la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0029-05 en sus artículos 3, 4 y 5 señalan claramente que los empleadores o Agentes de Retención tienen el deber formal de informar al SIN vía electrónica “Software RC-IVA (Da Vinci) dependientes, los documentos, facturas y/o notas fiscales de sus empleados que perciban ingresos o salarios superiores a Bs. 7.000.- y que los empleadores y/o agentes de retención que incumplan con ese deber formal, serán sancionados con 5.000.- UFV´s conforme lo estipulado en el numeral 4.3 del Anexo A de la RND Nº 10-0021-04, y aunque sólo se refiera a los agentes de información, no exime de responsabilidad a los agentes de retención de presentar la información a través del Software RC-IVA (Da Vinci).

Con esos argumentos, en mérito a lo establecido en los artículos 131 y 147 del CTB, artículo 70 de la Ley Nº 2341 y artículos 778  y sgtes. del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso administrativa, solicitando que en sentencia se declare probada y en consecuencia se revoque la Resolución Jerárquica AGIT-RJ/367/2012 de 4 de Junio de 2012, y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 499/2011 de 27 de mayo de 2011.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 20, se corrió traslado y citada la autoridad demandada, se apersonó Julia Susana Ríos Laguna, en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quien en tiempo hábil por memorial de fs. 42 a 44, respondió en forma negativa la demanda, en base a los argumentos de hecho y de derecho que se sintetizan a continuación:

Que, la contribuyente, durante el periodo de prueba en la instancia de alzada, ratificó las literales presentadas ante la Administración Tributaria (AT), de las cuales se estableció que ninguno de los dependientes de Marisol Jimena Fernández Capriles, presentó información a ser imputada como pago a cuenta del RC-IVA, es decir que sus dependientes no presentaron facturas, notas fiscales o documentos que vayan a imputar a cuenta del RC-IVA,  puesto que el importe retenido a pagar en la planilla tributaria, correspondiente al periodo julio 2007, por los cinco funcionarios de la empresa Oikocredit, es el mismo monto declarado en el Formulario para el RC-IVA que asciende a Bs. 7.214.-, el que posteriormente fue pagado mediante Boleta de Pago 1000; asimismo según planillas de aportes AFP Futuro y Previsión del periodo fiscal julio 2007, se evidencia que la empresa Oikocredit tenía cinco funcionarios, de los cuales cuatro tenían sueldos superiores a Bs. 7000.- y sólo uno de ellos inferior a dicha suma, sin que ninguno hubiera presentado el Form. 110 conforme se puede advertir de la Planilla Tributaria, que en su columna cómputo RC-IVA s/g Formulario 110 muestra para todos cero “0” con un “Saldo a favor del Fisco” de Bs. 7.214.-, consecuentemente el empleador no tenía información que consolidar.

Por lo que al no poseer la contribuyente la información de ningún dependiente respecto a las facturas como pago a cuenta del RC-IVA para consolidar y remitirla mensualmente a través del Software RC-IVA (Da Vinci), no correspondía se aplique el artículo 4 de la RND Nº 10-0029-05, afirmación que se refuerza por la doctrina tributaria que enseña que las infracciones tributarias deben regirse por los principios de tipicidad, legalidad y culpabilidad, previstos en los artículos 6. I num. 6 y 148 de la Ley Nº 2492 que disponen que sólo la ley puede tipificar los ilícitos tributarios; por ende los artículos 3, 4 y 5 de la RND 10-0029-05 invocados como incumplimiento de deberes, no es aplicable al presente caso, por lo que la demanda contencioso administrativa incoada por la Administración Tributaria (AT) carece de sustento jurídico-tributario.

Con estos argumentos impetra que se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0367/2012 de 04 de Junio de 2012 emitida por la AGIT.

Aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 46, en cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 354 parágrafo II del Código de Procedimiento Civil, se corrió traslado a las partes, la entidad demandante presentó su réplica que cursa a fs. 49 a 51, mientras que la entidad demandada presentó su dúplica que cursa a fs. 55 a 56 reiterando ambas partes sus fundamentos; finalmente, a fs. 57 se decretó  “Autos para Sentencia”.

CONSIDERANDO III: Que, en virtud a la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del artículo 10paragrafo I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de Justicia de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código Procedimiento Civil, siendo el objeto -según la veracidad o no del reclamo planteado- conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales en la fase administrativa, con relación a los argumentos expuestos por la entidad demandante y, realizar el control judicial de legalidad sobre los hechos resueltos en el recurso jerárquico por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que, de la compulsa de los antecedentes de emisión de la resolución administrativa impugnada, se establece los siguientes hechos:

1).- Revisando todo lo obrado así como los anexos adjuntados al proceso, se colige que, la Administración Tributaria (AT) en proceso administrativo sancionatorio emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 959100391 de 15 de octubre de 2009, contra la contribuyente Marisol Jimena Fernández Capriles, por incumplimiento al deber formal de información del Software RC-IVA (Da Vinci) del periodo julio 2007, imponiendo multa de 5.000 UFV´s; luego la misma AT dictó la Resolución Sancionatoria Nº 0499/2011 en fecha 27 de mayo de 2011 (fs. 28 del anexo 1), manteniendo la multa de 5.000 UFV´s, contra la nombrada contribuyente con NIT Nº 487090011.

Que interpuesto recurso de alzada por la contribuyente, fue resuelto por la Autoridad de Impugnación Tributaria Regional La Paz, por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0211/2012 de 12 de marzo de 2012 (fs. 72 a 80 del anexo 2), confirmando la Resolución Sancionatoria Nº 0499/2011 de 27 de mayo de 2011, con la modificación de la sanción impuesta de 5.000.- UFV´s por la de 1.000.- UFV´s; contra esta resolución, la Gerencia Distrital de La Paz del SIN y la contribuyente Marisol Jimena Fernández Capriles, formularon cada uno de ellos recurso jerárquico, mereciendo la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0367/2012 de 04 de junio de 2012 (fs. 161 a 171), pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que revocó totalmente la resolución de alzada y por ende dejó sin efecto y sin valor legal la Resolución Sancionatoria Nº 0499/2011 de 27 de mayo de 2011, emitida por la Gerencia Distrital La Paz del SIN. 


2).- En el caso de autos, la controversia radica en que la AT disiente del criterio aplicado en la resolución jerárquica que deja sin efecto la Resolución Sancionatoria, porque según asevera en su demanda, la contribuyente Marisol Jimena Fernández Capriles, incumplió la presentación de información del RC-IVA (Da Vinci) dispuesto por los arts. 4 y 5 de la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005 y por lo tanto, se encontraría inmerso en la sanción prevista en el núm. 4.3 del Anexo A) de la RND Nº 10-0021-04 de 11 de Agosto de 2004, omisión que constituye incumplimiento al deber formal de información al SIN mediante el “Software RC-IVA (Da Vinci)-Agente de Retención”, al margen de que el dependiente haya o no presentado facturas de descargo.

3).- En efecto, la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0367/2012 de 04 de junio de 2012, al revocar la resolución sancionatoria se sustentó en el criterio que, el sujeto pasivo en la etapa de verificación así como en el periodo de prueba dentro del recurso de alzada, presentó el Formulario 608 con Número de Orden 323015, planillas de sueldos y salarios, Formulario de Pago de Contribuciones Futuro de Bolivia Nº 2356918 y Formulario de Pago de Contribuciones de BBVA Previsión Nº 2024365, además de planilla del RC-IVA de sus dependientes, que corresponde al periodo fiscal julio 2007 y documentación de corrección de errores materiales generado en el llenado del Form. 1000 en cuanto al Nº de Orden; de todo ello se evidencia que los Sres. Marisol Fernández, Juan Carlos Molina, Rodrigo Origuela, Lucrecia Palza y Juan Carlos Irusta, con excepción de éste último, eran los únicos dependientes con sueldo superior a Bs. 7000.- y quienes en dicho periodo (julio 2007) no presentaron Formulario 87 o 110 (Declaración Jurada para presentación de notas fiscales), según consta de la Planilla Tributaria del mes de julio 2007 (fs. 30 del 2 Anexo), donde la columna “Computo RC-IVA S/G Form. 110” registra el valor “0” y la columna “saldo a favor del fisco” registra un importe total de Bs. 7.214.-; este monto fue retenido de los dependientes y pagado a favor de la Administración Tributaria (boleta de fs. 29 del 2 anexo), lo que significa que la contribuyente cumplió su obligación material de retención.

Por esta razón, al no contar la contribuyente con información de sus dependientes, no existía nada que remitir al SIN, para que la AT pueda ejercer las facultades señaladas en los arts. 66 y 100 de la Ley Nº 2492 (CTB), precisamente porque los dependientes no presentaron facturas de compras para el RC-IVA, lo que motivó a la empleadora en su calidad de agente de retención, cumplir lo establecido en el art. 8 del DS. Nº 21531, es decir, retuvo el Impuesto RC-IVA previsto en el art. 30 de la Ley Nº 843, y pagó el impuesto retenido de Bs.7.213.- incluido las sumas por mantenimiento de valor, intereses moratorios y multas correspondientes, a través de la Declaración Jurada realizada en Form. 1000 (fs. 129 del mismo anexo), ante el Banco Bisa SA.

4).- Que, a efecto de resolver el reclamo planteado en la demanda, es necesario efectuar las siguientes consideraciones de orden legal:

4.1.- La Resolución Normativa de Directorio Nº 10.0029.05 de 14 de septiembre de 2005, reglamentó el uso del Software RC-IVA (Da Vinci) por los sujetos pasivos del impuesto en relación de dependencia así como por los Agentes de Retención. El artículo 2 en cuanto a los dependientes, aprobó el “Software RC-IVA (Da Vinci) Dependientes”, para el registro del detalle de la información correspondiente a las facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, que los dependientes presentan para imputar como pago a cuenta y el “Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención”, permite consolidar la información declarada por los dependientes de cada entidad o empresa, así como la generación de la planilla tributaria. Esta planilla tributaria contiene todos los conceptos relacionados a las deducciones y compensaciones con el RC-IVA de los dependientes, constituye el control extra-contable que posee el empleador con objeto de tener información sobre los saldos a favor del contribuyente o del Fisco de cada uno de sus dependientes.

De ahí que, los agentes de retención, se encuentran sujetos al cumplimiento del deber formal de presentar mensualmente la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci), como exige el artículo 4 de la RND Nº 10-0029-05, obligación que puede ser cumplida mediante el sitio web www.impuestos.gob.bo o la presentación del medio magnético en la fecha de presentación del formulario 98. El incumplimiento, se sanciona conforme al artículo 5 de la citada RND 10-0029-05, artículo 162 de la Ley Nº 2492 (CTB) y numeral 4.3 del Anexo A de la RND 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004; es decir, con multa.

4.2.- En la especie, si bien los artículos 4 y 5 de la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, establecen la obligación de remitir de manera mensual al SIN, información electrónica consolidada proporcionada por sus dependientes cuyo salario sea superior a Bs.7.000.- utilizando el Software RC-IVA (Da-Vinci); empero no existe norma alguna que obligue remitir la información cuando el dependiente no presenta facturas, más aún si la presentación de facturas para compensar el RC-IVA constituye un acto voluntario, de manera que lo afirmado por la AT en sentido que la contribuyente Marisol Jimena Fernández Capriles, tenía la obligación de consolidar el llenado del Formulario respectivo, hubieren o no los dependientes presentado las facturas de descargo y reportar dicha información al SIN, ciertamente no tiene ningún sustento legal, tampoco constituye incumplimiento de deberes formales.

Entonces, es evidente que la descripción de conducta que constituye incumplimiento del deber formal en análisis, tiene como condición básica, que ésta exista, pues la normativa analizada permite concluir que la presentación de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes es eminentemente voluntaria y depende del deseo de los dependientes de imputar como pago a cuenta del RC-IVA, la alícuota del IVA contenida en los referidos documentos fiscales y recién cuando dicho deseo se materializa, da nacimiento a la obligación del agente de retención de consolidar la información; es decir, integrar en un solo balance la información de todos los dependientes, para luego remitirla mensualmente a través de los medios y en los plazos señalados en la RND 10.0029.05; empero la norma citada, no es precisa sobre cuál el procedimiento que debe seguir el Agente de Retención, cuando los dependientes no proporcionen la información necesaria, por esta razón, si bien podría entenderse que no existe información que proporcionar tampoco puede interpretarse que sí; en consecuencia no existe norma expresa que establezca si dicha conducta sea sancionable o no.

5).- En definitiva, se establece que respecto al periodo fiscal mayo de 2008, donde el único dependiente que percibía una remuneración mayor a Bs. 7.000, fue Ignacio Mier Garrón, quien no presentó el Formulario 87 actualmente 110 (Declaración jurada para presentación de notas fiscales); por esta razón el empleador con Agente de Retención procedió al descuento del importe correspondiente de la alícuota del impuesto RC-IVA Dependientes (13% F-110), depositado en la cuenta de la AT a través de entidad bancaria, que además consta del Archivo Consolidado RC-IVA que cursa en el expediente, conforme se tiene expresado.

En base a los fundamentos precedentes, aplicando los principios constitucionales, que rigen en la tramitación de los procesos, entre ellos, el de legalidad, presunción de inocencia, proporcionalidad, procedimiento punitivo e irretroactividad, y que en el caso de análisis, corresponde aplicar el criterio de favorabilidad a favor del sujeto pasivo de la obligación tributaria, porque tratándose de un proceso sancionatorio, la descripción de la conducta sancionada debe ser absolutamente clara, a efecto de cumplir con el principio de tipicidad, que es la adecuación del acto humano voluntario ejecutado por el sujeto a la figura descrita por ley como delito, que constituye una garantía procesal y penal porque únicamente si el supuesto del hecho se ajusta a la descripción, se dictará la resolución sancionatoria, luego de haberse comprobado que la conducta del contribuyente fue antijurídica y culpable, de este modo, nadie será obligado a hacer lo que la Constitución y las leyes no manden, ni privarse de lo que ésta no prohíban, conforme dispone artículo 14 parágrafo IV de la norma constitucional, que fue desarrollado en el artículo 6 parágrafo I inciso 6 del Código Tributario vigente (Ley 2492), que prevé que sólo la ley puede tipificar los ilícitos tributarios y establecer las respectivas sanciones.

En consecuencia, las normas analizadas precedentemente, previenen con claridad las conductas positivas (presentación de formularios y la información consolidada con base a la información proporcionada por los dependientes); sin embargo, no existe precisión en cuanto a que sea sancionable el no remitir información en los casos en que ésta sea negativa; es decir, cuando el dependiente no presenta su Formulario 110; no tiene crédito fiscal y por tanto, se procedió al descuento de sus ingresos y éstos fueron depositados por el agente de retención a la cuenta de la administración tributaria, en estos casos al no existir tipicidad tampoco se puede sancionar al contribuyente, conforme estableció el Supremo Tribunal, al resolver otros procesos similares, mediante Sentencias Nos. 303/2013 de 2 de agosto, 393/2013 y 399/2013 de 18 y 19 de septiembre, 428/2013 de 15 de octubre, entre otros.

POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de la atribución conferida por el artículo 10 paragrafo I de la Ley Nº 212 de 23 de diciembre de 2011 de Transición para el Tribunal Supremo de Justicia y artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contencioso administrativa de fs. 15 a 18, interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales; en consecuencia, mantiene subsistente y con total validez la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0367/2012 de 04 de Junio de 2012, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria. Sin costas, en aplicación del artículo 39 de la Ley Nº 1178 de Administración y Control Gubernamentales.


Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos adjuntados a este Tribunal por la autoridad demandada, con las formalidades de rigor y disponiéndose archivo de obrados.

Regístrese, notifíquese y cúmplase.

Fdo. Jorge Isaac von Borries Méndez

PRESIDENTE

Fdo. Rómulo Calle Mamani

DECANO

Fdo. Antonio Guido Campero Segovia

MAGISTRADO

Fdo. Pastor Segundo Mamani Villca

MAGISTRADO

Fdo. Gonzalo  Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO

Fdo. Rita Susana Nava Durán

MAGISTRADA

Fdo. Norka Natalia Mercado Guzmán

MAGISTRADA

Fdo. Maritza Suntura Juaniquina

MAGISTRADA

Fdo. Fidel Marcos Tordoya  Rivas

MAGISTRADO



Fdo. Sandra Magaly Mendivil Bejarano

Secretaria de Sala

Sala Plena